BFH Urteil vom 01.12.1970 - VI R 386/69

Leitsatz (amtlich)

Landschaftsgartenbaubetriebe sind Betriebe des verarbeitenden Gewerbes im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 BHG 1968; sie gehören nicht zum Baugewerbe.

Normenkette

BHG 1968 § 19 Abs. 1 S. 3 Nr. 1

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger betreibt die Gartenund Landschaftsgestaltung in Form eines Gewerbebetriebes. Er kauft Materialien (Pflanzen, Steine, Platten, Mutterboden und dergleichen) von Dritten und bearbeitet den Boden, indem er etwa eine Landschaft in eine Grünfläche oder einen Gehweg verwandelt. Er hat im Dezember 1968 unter anderem eine Lade- und Planierraupe angeschafft und hierfür eine erhöhte Investitionszulage von 25 v. H. nach § 19 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 2. Halbsatz BHG 1968 beantragt.

Das FA bewilligte nur eine Investitionszulage von 10 v. H. und ging dabei von Anschaffungskosten von X DM aus. Es war der Auffassung, daß die im Umsatzsteuergesetz (UStG) verwendeten Begriffe von Be- und Verarbeitung für § 19 BHG nicht angewendet werden könnten. Der Betrieb des Revisionsklägers könne auch nicht den in Abschn. 134 Abs. 5 EStR als Verarbeitungsbetriebe aufgeführten Unternehmen gleichgestellt werden; denn er stelle keine Fertigerzeugnisse her, sondern erbringe Leistungen, die der Bodenbearbeitung dienten. Im übrigen bleibe es dahingestellt, ob der Betrieb des Klägers einem Betrieb des Baugewerbes gleichzustellen sei.

Das FG wies die Klage ab. Es rechnete den Betrieb zwar zu den "verarbeitenden Betrieben", für die grundsätzlich eine erhöhte Investitionszulage in Betracht kommt, reihte den Betrieb dann aber als Betrieb des Baugewerbes ein, das von der erhöhten Begünstigung wieder ausgenommen ist.

Mit der Revision trägt der Revisionskläger vor, der Begriff des Baugewerbes umfasse im allgemeinen Sprachgebrauch nicht den Landschaftsgartenbau. Das habe unter anderem eine informatorische Rückfrage bei der Industrie und Handelskammer in Berlin ergeben. Selbst das FA Zehlendorf zähle ihn innerorganisatorisch nicht zum Baugewerbe. Er falle auch nicht unter den Bundesrahmentarif für das Baugewerbe, wovon auch die Arbeitsämter ausgingen. Das FG habe es unterlassen, das gesetzgeberische Motiv zu erforschen, warum das Baugewerbe aus der günstigeren Regelung herausgenommen worden sei. Erst dann aber könne festgestellt werden, ob dieses Motiv uneingeschränkt in erweiternder Auslegung des Begriffes Baugewerbe auf seinen Fachbereich ausgedehnt werden müsse, weil sich sonst ein sinnwidriges Ergebnis ergeben würde. Der Staatsbürger müsse sich auf den Wortsinn eines Begriffes im Rahmen des allgemeinen Sprachgebrauchs verlassen können. Es sei dem Gesetzgeber zuzumuten, wenn er Vergünstigungen gewährt, sich um ausreichende Abgrenzung der Ausnahmebegriffe zu bemühen. Das sonst in die Anwendung der Vorschriften hineingetragene Risiko müsse zu seinen Lasten gehen.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist begründet und führt zur Zubilligung einer erhöhten Investitionszulage für die Planierraupe.

Eine erhöhte Investitionszulage (für nach dem 30. Juni 1968 und vor dem 1. Januar 1971 angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter in Höhe von 25 v. H.) wird für abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens gewährt, die in einem Betrieb (einer Betriebstätte) des verarbeitenden Gewerbes - ausgenommen Baugewerbe - unmittelbar oder mittelbar der Fertigung dienen (§ 19 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 BHG 1968). Streitig ist nur, ob der Landschaftsgartenbaubetrieb des Revisionsklägers ein Betrieb des verarbeitenden Gewerbes und ob er ein Betrieb des von der Erhöhung ausgenommenen Baugewerbes ist.

Die Auslegung der Begriffe verarbeitendes Gewerbe und Baugewerbe kann nicht, wie der Senat dieses z. B. hinsichtlich des Begriffes des beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens für richtig gehalten hat (Urteil des BFH VI R 59/67 vom 17. Mai 1968, BFH 92, 257, BStBl II 1968, 565), an einkommensteuerliche Grundsätze anknüpfen, weil hier jene Begriffe als solche nicht verwendet werden. Das Einkommensteuerrecht kennt lediglich in § 2 Abs. 3 Nr. 2 EStG den Begriff des Gewerbebetriebs und in § 5 Satz 1 EStG den Begriff des Gewerbetreibenden. Nur soweit die Begriffe "Verarbeitendes Gewerbe" und "Baugewerbe" auf jenen Begriffen aufbauen, ist eine Anknüpfung an einkommensteuerliche Grundsätze möglich und geboten. Im übrigen aber kann die Auslegung nur an den Wortsinn und die Verkehrsauffassung sowie an den erkennbaren Willen des Gesetzgebers unter Berücksichtigung des Zweckes und des Zieles des BHG anknüpfen. Für den Willen des Gesetzgebers ist die Begründung des Dritten Gesetzes zur Änderung des Berlinhilfegesetzes vom 19. Juli 1968 (BGBl I 1968, 833) in Bundestags-Drucksache V/3019 zu Art. 1 Nr. 5 Buchst. a des Gesetzentwurfs von Bedeutung, in der unter anderem ausgeführt ist, daß sich die Abgrenzung des verarbeitenden Gewerbes aus dem Systematischen Verzeichnis der Wirtschaftszweige des Statistischen Bundesamts ergibt.

Eine Prüfung unter diesen Gesichtspunkten ergibt: Der Landschaftsgartenbaubetrieb des Revisionsklägers ist im einkommensteuerlichen Sinne ein Gewerbebetrieb. Zwar rechnet das vom Statistischen Bundesamt ausgegebene Systematische Verzeichnis der Wirtschaftszweige die Landschaftsgärtnerei als Untergruppe 05 50 zur Abteilung 0 "Land- und Forstwirtschaft, Tierhaltung und Fischerei", und zwar zur Untergruppe "gewerbliche Gärtnerei, gewerbliche Tierhaltung, -zucht und -pflege" (05 5). Das Verzeichnis des Statistischen Bundesamtes ist nach den ihm vorangestellten Vorbemerkungen in erster Linie für Zwecke der Arbeitsstätten- und der Berufszählung 1961 herausgegeben worden. Es mag für die weitere Auslegung von Bedeutung sein, kann aber nicht dazu führen, daß damit einkommensteuerliche Beurteilungen beiseite geschoben werden. Der gewerbliche Charakter des Betriebes des Revisionsklägers kann also nicht mit der Begründung verneint werden, daß sein Betrieb in der genannten Systematik der Wirtschaftszweige der Abteilung Land- und Forstwirtschaft, Tierhaltung und Fischerei zugerechnet wird.

Soweit es um den Wortsinn des Begriffes der Verarbeitung geht, stimmt der Senat der Vorinstanz zu, daß dabei an die Begriffsbildung des UStG a. F. (vgl. z. B. § 7 Abs. 3) angeknüpft werden kann, sofern sich nicht aus dem BHG etwas anderes ergibt. Demgemäß liegt entsprechend § 12 Abs. 1 der Verordnung zur Durchführung des Umsatzsteuergesetzes a. F. eine Verarbeitung vor, wenn die Wesensart des Gegenstandes geändert wird. Der Senat folgt der Vorinstanz auch darin, daß unter diesen Voraussetzungen eine Bearbeitung der Verarbeitung gleichzustellen ist. Diese Auffassung liegt auch der vom Statistischen Bundesamt herausgegebenen Systematik der Wirtschaftszweige zugrunde, wenn sie z. B. die Regenerierung, Vulkanisierung und Reparatur von Gummiwaren (Nr. 2154), die Stahlverformung (Nr. 2384), die Reparatur von Eisenbahn-, Straßenbahn- und Untergrundbahnwagen und von Feld- und Industriebahnwagen sowie von -gleismaterial (Nrn. 24030 und 24035) zum verarbeitenden Gewerbe (ohne Baugewerbe) rechnet. In diesem Sinne gehört der Landschaftsgartenbau zum verarbeitenden Gewerbe, weil er die Landschaft, also den Grund und Boden verändert, z. B. indem er Ödland durch Planieren, Bepflanzen, Anlage von Wegen in eine Parklandschaft verwandelt, indem er öffentliche Anlagen in Städten gärtnerisch ausgestaltet oder in größeren Siedlungen die Ziergärten in einheitlichem, ansprechendem Stile anlegt. Der bearbeitende Grund und Boden wird hierdurch regelmäßig in seiner Wesensart geändert.

Für die Abgrenzung des Baugewerbes vom übrigen verarbeitenden Gewerbe stehen steuerliche Begriffe, an die angeknüpft werden könnte, nicht zur Verfügung. Die Gesetzesformulierung zeigt indessen, daß der Gesetzgeber, wie es auch durch die Begründung bestätigt wird, bei der Abgrenzung von dem vom Statistischen Bundesamt herausgegebenen Verzeichnis der Wirtschaftszweige ausgegangen ist. Dieses kennt als Abteilung 2: "Verarbeitendes Gewerbe (ohne Baugewerbe)" und als Abteilung 3: "Baugewerbe". Danach stellt auch das Baugewerbe an sich einen Teil des verarbeitenden Gewerbes dar, ist jedoch - wohl aus systematischen Gründen - als besondere Abteilung in dem Verzeichnis ausgewiesen. Die Landschaftsgärtnerei nun ist, wie bereits ausgeführt, weder in der Abteilung 2 noch in der Abteilung 3 aufgeführt, sondern bei der Abteilung 0 erfaßt. Dies bedeutet, daß aus dem Verzeichnis unmittelbar für die Einordnung der Landschaftsgärtnerei beim Baugewerbe nichts hergeleitet werden kann. Der Senat hat deshalb geprüft, ob die Landschaftsgärtnerei etwa mit den in der Abteilung 3 "Baugewerbe" aufgeführten Gewerbezweigen Ähnlichkeiten aufweist. In Betracht käme lediglich die Unterabteilung 31 "Ausbau- und Bauhilfsgewerbe". Hier sind jedoch als Untergruppen nur angeführt der Gerüstbau (Nr. 31800) und die Fassadenreinigung und Gebäudetrocknung (Nr. 31805). Diese Gewerbezweige zeigen mit dem der Landschaftsgärtnerei keine Ähnlichkeit. Ein Anhaltspunkt für die Zurechnung dieses Gewerbezweiges zum nichtbegünstigten Baugewerbe ergibt sich daher aus dem Verzeichnis des Statistischen Bundesamtes nicht. Auch eine Auslegung nach dem Wortsinn führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn die Landschaftsgärtnerei kann zwar mit der Erstellung von Bauten zusammenhängen, z. B. bei der einheitlichen Gestaltung von Ziergärten in größeren Siedlungen; sie muß es aber nicht. Die Anlage von Parks oder die Gestaltung anderer öffentlicher Stätten zeigt jedenfalls keinen Zusammenhang mit Tätigkeiten des eigentlichen Baugewerbes. Der Senat kommt daher zu dem Ergebnis, daß die Landschaftsgärtnerei nicht dem Baugewerbe zuzurechnen ist, so daß, da sie im übrigen zum verarbeitenden Gewerbe gehört, eine erhöhte Investitionszulage für die Planierraupe zu gewähren ist. Bei dieser Auslegung wird der Senat mitbestimmt durch den vom Revisionskläger vorgebrachten Gesichtspunkt, daß es sich bei der Herausnahme des Baugewerbes aus der erhöhten Begünstigung um eine gesetzliche Einschränkung handelt, die nur Platz greifen darf, wenn sie sich eindeutig aus dem Gesetz ergibt.

Das FA hat bereits für die Planierraupe eine Investitionszulage von 10 v. H. festgesetzt. Die weiter zu gewährende Zulage beläuft sich somit auf (25 v. H. abzüglich 10 v. H. =) 15 v. H. von X DM, mithin auf Y DM.

Fundstellen

Haufe-Index 69339

BStBl II 1971, 164

BFHE 1971, 573