BFH III B 77/04 (NV)
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Abzug von Unterhaltsaufwendungen als Sonderausgaben im Rahmen des Realsplittings oder außergewöhnliche Belastung; verfassungsrechtlicher Maßstab für den steuermindernden Abzug von Unterhaltsaufwendungen; Verletzung der Sachaufklärungspflicht und des rechtlichen Gehörs im schriftlichen Verfahren

 

Leitsatz (NV)

1. Unterhaltsaufwendungen, die auf Grund der verbindlichen und wirksamen Wahl des Realsplittings ihrer Art nach als Sonderausgaben zu qualifizieren sind, dürfen kraft Gesetzes nicht als außergewöhnliche Belastung abgezogen werden.

2. Es ist höchstrichterlich geklärt, dass derartige Unterhaltszahlungen im Rahmen des Realsplittings, gleich ob es sich um Nach- oder Vorauszahlungen oder um das Abzugsjahr betreffende laufende Leistungen handelt, nur bis zur Höhe der im jeweiligen Abzugsjahr geltenden Höchstbeträge steuermindernd berücksichtigt werden dürfen.

3. Von Verfassungs wegen bestimmt sich der Abzug sog. existenzsichernder Unterhaltsaufwendungen nur nach sozialhilferechtlichen Grundsätzen, nicht hingegen nach dem Maßstab bürgerlich-rechtlicher Unterhaltsansprüche.

4. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist auch bei ordnungsgemäß gerügten Verfahrensmängeln in entsprechender Anwendung des § 126 Abs. 4 FGO im Ergebnis unbegründet, wenn eine zugelassene künftige Revision keinen Erfolg haben könnte.

 

Normenkette

EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1 S. 1, § 33 Abs. 1-2, § 33a Abs. 1, 5; FGO § 115 Abs. 2 Nrn. 1, 3, § 126 Abs. 4

 

Verfahrensgang

FG Hamburg (Urteil vom 08.04.2004; Aktenzeichen II 51/03)

 

Gründe

Von der Darstellung des Tatbestandes sieht der Senat nach § 116 Abs. 5 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ab.

Die Beschwerde hat keinen Erfolg und ist durch Beschluss zurückzuweisen (§ 132 FGO).

Es kann dahingestellt bleiben, ob der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) die geltend gemachten Zulassungsgründe der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) sowie die gerügten Verfahrensverstöße (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) entsprechend den gesetzlichen Anforderungen dargetan hat (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Jedenfalls ist die Beschwerde unbegründet.

1. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat wiederholt klargestellt, dass der Abzug von ihrer Art nach als Sonderausgaben zu qualifizierenden Aufwendungen zusätzlich als außergewöhnliche Belastung --mit Ausnahme der im Streitfall nicht angesprochenen, in § 10 Abs. 1 Nrn. 7 bis 9 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geregelten Abzugstatbestände-- kraft Gesetzes nach § 33 Abs. 2 Satz 2 EStG ausgeschlossen ist (vgl. dazu BFH-Urteile vom 22. September 1999 XI R 121/96, BFHE 190, 320, BStBl II 2000, 218; vom 7. November 2000 III R 23/98, BFHE 193, 383, BStBl II 2001, 338, m.w.N.).

Ebenso ist geklärt, dass Unterhaltszahlungen im Rahmen des Realsplittings, gleich ob es sich um Nach- oder Vorauszahlungen oder um das Abzugsjahr betreffende laufende Leistungen handelt, nur bis zur Höhe der im jeweiligen Abzugsjahr geltenden Höchstbeträge steuermindernd berücksichtigt werden dürfen.

Die Höchstbeträge in § 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG sind auch betragsmäßig vom BFH wiederholt gebilligt und vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG) von Verfassungs wegen nicht beanstandet worden (BFH-Urteil vom 24. Juli 1996 X R 152/90, BFH/NV 1996, 889, bezüglich der in den Jahren 1984 und 1985 geltenden Höchstbeträge von 9 000 DM). Die dagegen eingelegte Verfassungsbeschwerde hat das BVerfG mit Beschluss vom 11. Oktober 1996 2 BvR 1929/96 (Steuer-Eildienst --StEd-- 1996, 746) nicht zur Entscheidung angenommen (weitere Nachweise der Rechtsprechung des BVerfG bei Söhn in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 10 Anm. C 111 a in Fn. 187).

Diese Rechtsprechung zu § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG sowie die Abgrenzung zu den außergewöhnlichen Belastungen gemäß § 33, § 33a EStG ist auch im Schrifttum im Wesentlichen gebilligt worden (vgl. Söhn, a.a.O., Anm. C 101, 103a, 108a, 111a und b, m.w.N.; Ehlers, Aktuelles Steuerrecht 2001, 357, 362; Heinicke in Schmid, Einkommensteuergesetz, 23. Aufl., § 10 Rz. 55; Fischer in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 4. Aufl., § 10 Rz. 7; Stephan in Littmann/Bitz/Pust, Einkommensteuergesetz, § 10 Rz. 19; Hutter in Blümich, Einkommensteuergesetz, § 10 Rz. 86; Gérard in Lademann, Einkommensteuergesetz, § 10 Rz. 29; Lindberg in Frotscher, Einkommensteuergesetz, § 10 Rz. 35; ebenfalls R 86b Abs. 3 der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 1999 zu § 10 EStG).

Lediglich Paus (Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 2001, 591) hat wegen der steuerlichen Auswirkungen Zweifel an der Rechtsprechung unter dem Gesichtspunkt der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit geäußert.

In der vom Kläger ebenfalls zitierten Entscheidung des BVerfG vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98 und 1735/00 (BStBl II 2003, 534, 541) hat dieses entsprechend seiner bisherigen Rechtsprechung es unter Berücksichtigung des subjektiven Nettoprinzips für verfassungsrechtlich geboten angesehen, das Existenzminimum des Steuerpflichtigen und das seiner unterhaltsberechtigten Familie zu beachten. Allerdings sei bislang verfassungsgerichtlich noch nicht abschließend geklärt, inwieweit über den Schutz des Existenzminimums hinausgehend auch sonstige unvermeidbare oder zwangsläufige private Aufwendungen bei der Bemessungsgrundlage einkommensmindernd zu berücksichtigen seien. Das BVerfG habe die verfassungsrechtlichen Maßstäbe zur einkommensteuerlichen Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen in ausdrücklicher Distanz zum allgemeinen einfachgesetzlichen Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG entwickelt.

Indes hat das BVerfG in ständiger Rechtsprechung entschieden, von Verfassungs wegen sei der Abzug sog. existenzsichernder Unterhaltsaufwendungen lediglich nach sozialhilferechtlichen Grundsätzen, nicht hingegen nach dem Maßstab bürgerlich-rechtlicher Unterhaltsansprüche steuermindernd zu berücksichtigen (vgl. Beschlüsse des BVerfG vom 29. Mai 1990 1 BvL 20, 26/84 und 4/86, BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653; vom 10. November 1998 2 BvL 42/93, BVerfGE 99, 246, BStBl II 1999, 174; ebenfalls BFH-Urteil vom 14. August 1997 III R 68/96, BFHE 184, 315, BStBl II 1998, 241, 242).

Der Steuerpflichtige hat zudem ein Wahlrecht, Unterhaltsaufwendungen entweder im Rahmen des Realsplittings als Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG) oder als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33a Abs. 1 EStG geltend zu machen.

Die weitere Frage, ob abweichend von § 33a Abs. 1, 5 EStG ausnahmsweise in Fällen einer zwangsläufigen Ablösung von Unterhaltsaufwendungen im Wege einer Kapitalabfindung (vgl. § 1585 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--; dazu BFH-Beschluss vom 12. März 1997 III B 5/95, BFH/NV 1997, 570) derartige Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33 EStG abziehbar sind und gegebenenfalls unter welchen zusätzlichen Voraussetzungen, kann sich im Streitfall nicht stellen, weil der Kläger sein Wahlrecht für die Streitjahre verbindlich und wirksam zugunsten eines Abzugs als Sonderausgaben ausgeübt hat.

Allerdings hat der BFH insoweit --anders als bezüglich der Nachzahlung von Unterhaltsleistungen-- die Ablösung künftiger Unterhaltsansprüche bislang ausschließlich nach Maßgabe des § 33a Abs. 1 EStG zugelassen (so bereits BFH-Urteil vom 22. Januar 1971 VI R 47/69, BFHE 101, 384, BStBl II 1971, 325; ferner BFH-Urteil vom 26. Februar 1998 III R 59/97, BFHE 185, 409, BStBl II 1998, 605). Dieser Rechtsauffassung wird im Fachschrifttum gleichfalls nahezu einhellig zugestimmt (vgl. Arndt in Kirchhof/Söhn, a.a.O., § 33 Anm. B 68 und C 63 "Ablösung"; Pust in Littmann/Pitz/Pust, a.a.O., § 33a Rz. 114, 115; Glanegger in Schmid, a.a.O., § 33a Rz. 5, mit Ausnahme der Fälle nach § 1585 Abs. 2 BGB; Stöcker in Lademann, a.a.O., § 33a Rz. 883; Oepen in Blümich, a.a.O., § 33a Rz. 45, 94, 258 und 300 "Abfindung"; Heger in Blümich, a.a.O., § 33 Rz. 258 und 259, 277 "Abfindungen"; Kanzler, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1990, 367, 371; a.A. Müller, DStZ 1994, 29, der sog. Abstandszahlungen, selbst wenn sie nicht vom Familiengericht zuerkannt, sondern freiwillig vereinbart worden sind, als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG anerkennen will).

2. Soweit der Kläger die Verletzung der Sachaufklärungspflicht durch Nichterhebung angebotener Beweise sowie einen Verstoß gegen seinen Anspruch auf rechtliches Gehör wegen fehlenden vorherigen Hinweises des Gerichts im schriftlichen Verfahren rügt, hat die Beschwerde gleichfalls keinen Erfolg.

a) Es kann dahingestellt bleiben, ob der Kläger die geltend gemachten Verfahrensverstöße hinreichend substantiiert dargetan hat. Dafür ist insbesondere auch vorzutragen, dass die Entscheidungen nach der insoweit maßgebenden materiell-rechtlichen Auffassung des Finanzgerichts (FG) auf den geltend gemachten Verfahrensverstößen beruhen kann (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 28. Juni 2002 III B 41/02, BFH/NV 2002, 1337).

Der Kläger hat hierzu nur vorgetragen, die Zeugen hätten bestätigt, dass abweichend von dem vom Familienrichter protokollierten und ausweislich der Sitzungsniederschrift vorgelesenen sowie von den Parteien genehmigten Vergleich die von ihm, dem Kläger, zu leistenden Zahlungen nicht der Abgeltung möglicher Zugewinnausgleichsansprüche, sondern ausschließlich der Abfindungen nachehelicher Unterhaltsansprüche seiner früheren Ehefrau hätten dienen sollen.

Es fehlt indes jegliche inhaltliche Charakterisierung der voraussichtlichen Aussagen, die überhaupt erst eine Prüfung der Erheblichkeit ermöglichen.

b) Die Beschwerde ist jedenfalls, selbst wenn die gerügten Verfahrensmängel vorlägen, im Ergebnis unbegründet, weil eine zukünftige Revision keinen Erfolg haben könnte. § 126 Abs. 4 FGO ist auch im Verfahren der Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision entsprechend anwendbar (vgl. BFH-Beschlüsse vom 30. Oktober 1998 III B 56/98, BFH/NV 1999, 635; vom 13. August 2002 VII B 267/01, BFH/NV 2003, 63; vom 27. Juni 2002 VII B 268/01, BFH/NV 2002, 1595).

Soweit der Kläger nämlich nachweisen will, dass es sich ausschließlich um die Abfindung künftiger Unterhaltsansprüche handele, ist diese unter Beweis gestellte Tatsache nicht entscheidungserheblich.

Wie unter Ziff. 1. ausgeführt, schließt die vom Kläger übereinstimmend mit seiner früheren Ehefrau für die Streitjahre 1998 und 1999 getroffene Wahl des Realsplittings einen zusätzlichen Abzug der die Höchstbeträge übersteigenden Zahlungen als außergewöhnliche Belastung aus.

Die Würdigung des FG bezieht sich im Übrigen erkennbar auf den im Ergebnis wegen fehlender Zwangsläufigkeit i.S. von § 33 Abs. 2 EStG versagten Abzug von Aufwendungen im Zuge des Verzichts auf einen möglichen Zugewinnausgleich durch den Kläger.

 

Fundstellen

Haufe-Index 1366211

BFH/NV 2005, 1276

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