BFH Beschluss vom 23.09.1998 - I B 53/98 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Unterschiedliche Anforderungen an das Bestehen eines Dienstverhältnisses bei Zahlungen aus öffentlichen Kassen

Leitsatz (NV)

Anders als die unbeschränkte Steuerpflicht in §1 Abs. 2 Nr. 2 EStG setzt die beschränkte Steuerpflicht in §49 Abs. 1 Nr. 4 EStG bei Zahlungen aus einer öffentlichen Kasse nicht voraus, daß ein Dienstverhältnis zum Kassenträger besteht (Bestätigung des Senatsurteils vom 13. August 1997 I R 65/95, BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21).

Normenkette

EStG § 1 Abs. 2 Nr. 2, § 49 Abs. 1 Nr. 4

Verfahrensgang

FG Köln

Gründe

Die Beschwerde ist teilweise unzulässig, teilweise unbegründet.

1. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sieht sich in erster Linie dadurch beschwert, daß das Finanzgericht (FG) seine Klage abgewiesen hat, obwohl er als Auslandslehrer, wie insbesondere auch durch die dem FG gegebene Auskunft des Bundesverwaltungsamtes bestätigt werde, einen konkreten Dienstvertrag mit dem ausländischen Schulträger und nicht dem Träger der öffentlichen Kasse in der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) abgeschlossen habe; das Bundesverwaltungsamt fungiere lediglich als Zahlstelle. Insoweit beruft er sich zum einen auf Abweichung des FG-Urteils von den Senatsurteilen vom 16. Februar 1996 I R 64/95 (BFHE 180, 104) und vom 13. August 1997 I R 65/95 (BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21), aus dem sich das Erfordernis eines derartigen Dienstvertrages zum Kassenstaat ergebe, zum anderen auf grundsätzliche Bedeutung der Rechtsfrage, ob Art. 19 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Arabischen Republik Ägypten zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 8. Dezember 1987 (BGBl II 1990, 278) -- DBA-Ägypten -- (= Art. 19 Abs. 1 des OECD-Musterabkommens auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen) ein Dienstverhältnis zum Kassenträger voraussetze. In beidem bleibt der Kläger im Ergebnis ohne Erfolg. Seine Beschwerde ist insoweit unbegründet.

a) Allerdings hat der erkennende Senat im I. Rechtsgang im Urteil in BFHE 180, 104 darauf hingewiesen, daß nach Lage der Dinge zwischen dem Kläger und der Bundesrepublik (dem Bundesverwaltungsamt) kein Dienstvertrag bestanden habe. Dem entspricht die zwischenzeitlich vom FG eingeholte Auskunft des Bundesverwaltungsamtes. Das FG hat gleichwohl ein "Dienstverhältnis sui generis" angenommen, das durch den Verpflichtungs- und Zuwendungsbescheid des Bundesverwaltungsamtes begründet worden sei. Es beruft sich dabei auf das Senatsurteil in BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21, und zwar dort auf den Teil unter B 1.c) der Entscheidungsgründe. Gerade in diesem Begründungsteil hat der Senat aber kenntlich gemacht, daß der im Streitfall einschlägige §1 Abs. 2 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) von §49 Abs. 1 Nr. 4 EStG abweiche und daß die unbeschränkte Steuerpflicht nach §1 Abs. 2 EStG deshalb ein konkretes Dienstverhältnis zwischen dem Arbeitnehmer und dem Kassenträger voraussetze. Es kann offen bleiben, ob die Auslegung des Verpflichtungs- und Zuwendungsbescheides durch das FG -- wie der Kläger sinngemäß meint -- mit der vom Bundesverwaltungsamt erteilten Auskunft unvereinbar ist und das FG den Unterschied zwischen den Formulierungen in §49 Abs. 1 Nr. 4 EStG und in §1 Abs. 2 Nr. 2 EStG verkannt hat und deshalb unbeabsichtigt von dem Senatsurteil in BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21 abgewichen ist. Auch wenn der Kläger im Jahr 1991 (Streitjahr) nicht gemäß §1 Abs. 2 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war, erweist sich das Urteil des FG als richtig.

b) Das FG ist in seinem Urteil zu dem von ihm für richtig erkannten Ergebnis alternativ und in ebenfalls entscheidungserheblicher Weise auch für den Fall gekommen, daß der Kläger im Streitjahr beschränkt steuerpflichtig gewesen sein sollte. In diesem Zusammenhang hat es -- insoweit in Einklang mit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (-- BFH --, Urteil in BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21) -- das Erfordernis eines Dienstverhältnisses zum Träger der inländischen öffentlichen Kasse verneint. Es hat zum weiteren verneint, daß die Einkünfte des Klägers gemäß Art. 19 Abs. 1 DBA-Ägypten steuerfrei seien, weil es auch im Hinblick hierauf nicht auf ein Dienstverhältnis zum Kassenträger ankomme. Auch dies steht in Einklang mit der Rechtsprechung des erkennenden Senats in dem erwähnten Urteil in BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21 ohne daß es auf die insoweit bestehenden Regelungsunterschiede zwischen dem in diesem Urteil einschlägigen Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Spanischen Staat zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 5. Dezember 1966 (BGBl II 1968, 10) -- DBA-Spanien -- einerseits und dem im Streitfall einschlägigen DBA- Ägypten (bzw. dem insoweit wortgleichen OECD-Musterabkommen) anderseits noch ankäme. Daß der Senat in seinem Urteil in BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21 auf die Besonderheiten in Art. 18 Abs. 1 DBA- Spanien zusätzlich abgestellt hat, ändert daran nichts. Auf die gesetzliche Klarstellung in §50d Abs. 4 EStG 1997 wird hingewiesen.

2. Soweit der Kläger überdies rügt, ihm sei das rechtliche Gehör verweigert worden, ist die Beschwerde unzulässig. Sie genügt nicht den Anforderungen des §115 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Zur Bezeichnung dieses Verfahrensmangels hätte die substantiierte Darlegung gehört, was bei ausreichender Gewährung des rechtlichen Gehörs noch vorgetragen worden wäre (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 3. Februar 1982 VII R 101/79, BFHE 135, 167, BStBl II 1982, 355; Beschluß vom 16. März 1988 II B 175/87, BFH/NV 1989, 586). Dazu hat der Kläger nichts vorgetragen. Außerdem wird die Rüge, das FG habe ihm keine Möglichkeit gegeben, sich zu dem erstmals in der mündlichen Verhandlung erwähnten Urteil in BFHE 184, 98, BStBl II 1998, 21 zu äußern, durch die Sitzungsniederschrift über die mündliche Verhandlung widerlegt. Wenn der Kläger nunmehr die Richtigkeit dieser Niederschrift in Zweifel ziehen will, hätte er im Rahmen seiner Beschwerde dartun müssen, weshalb er von der Möglichkeit der Protokollberichtigung (§94 FGO i.V.m. §164 der Zivilprozeßordnung) keinen Gebrauch gemacht hat (vgl. BFH-Beschlüsse vom 4. März 1992 II B 201/91, BFHE 166, 574, BStBl II 1992, 562; vom 16. Juli 1997 X B 212/96, BFH/NV 1998, 52). Das ist nicht geschehen.

Im übrigen ergeht dieser Beschluß gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs ohne Begründung.

Fundstellen

Haufe-Index 154274

BFH/NV 1999, 458