BFH Beschluss vom 18.12.1989 - VIII B 27/89 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine einstweilige Anordnung auf Erteilung einer verbindlichen Zusage

Leitsatz (NV)

Ein FA kann nicht im Wege einer einstweiligen Anordnung verpflichtet werden, dem Antragsteller eine verbindliche Zusage hinsichtlich der künftigen steuerlichen Behandlung eines bestimmten Sachverhalts zu erteilen.

Durch eine einstweilige Anordnung darf das Ergebnis des Hauptprozesses nur dann vorweggenommen werden, wenn ohne die einstweilige Anordnung ein wirksamer Rechtsschutz nicht erreicht und dies für den Antragsteller zu unerträglichen Folgen führen würde.

Normenkette

FGO § 114

Tatbestand

Die Antragsteller und Bescherdeführer zu 1 und 2 (Antragsteller zu 1 und 2) sind Eheleute, die zur Einkommensteuer zusammenveranlagt werden. Der Antragsteller und Beschwerdeführer zu 3 (Antragsteller zu 3) ist ihr gemeinsamer Sohn. Die Antragsteller zu 2 und 3 sind Gesellschafter der X-KG. Geschäftsführer der X-KG ist der Antragsteller zu 1. Geschäftsgegenstand der KG ist u. a. der Handel mit Briefmarken.

Die KG erzielte seit ihrer Gründung im Jahre 1969 in allen Jahren Verluste. Bei der Überprüfung der Gewinnfeststellungen für die Jahre 1981 und 1982 kam der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt - FA -) zu dem Ergebnis, daß die Verluste der KG aus dem Briefmarkenhandel nicht berücksichtigt werden könnten, da die für die Annahme eines Gewerbebetriebs erforderliche Gewinnerzielungsabsicht zu verneinen sei. Die KG und die Antragsteller zu 2 und 3 haben gegen die ersatzlose Aufhebung der Gewinnfeststellungsbescheide 1981 und 1982 nach erfolglosem Einspruch Klage erhoben, die derzeit beim Finanzgericht (FG) unter dem Az . . . anhängig ist.

Mit Schreiben vom 3. August 1987 beantragte der Antragsteller zu 1 - zugleich als Vertreter für die Antragsteller zu 2 und 3 - beim FA, eine verbindliche Zusage nach § 204 der Abgabenordnung (AO 1977) zu erteilen, ,,daß . . . alle Gewinne der KG bzw. einer Rechtsnachfolgerin bzw. Rechtsnachfolgers bis einschließlich des Wirtschaftsjahres 2000 einer wie auch immer gearteten Besteuerung nicht unterliegen". Mit Verwaltungsakt vom 21. April 1988 lehnte das FA die Erteilung einer solchen verbindlichen Zusage ab. Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Mit der - beim FG unter dem Az. . . . anhängigen - Klage haben die Antragsteller beantragt, das FA zu verpflichten, ihnen eine verbindliche Zusage dahin zu erteilen, ,,daß bei Hinnahme der Liebhabereiunterstellung hinsichtlich der X-KG einschl. deren möglichen Rechtsnachfolgern alle Gewinne für die Zukunft zeitlich unbefristet nicht der Einkommensteuer unterliegen".

Mit Schriftsatz vom 22. August 1988 haben die Antragsteller beim FG den Erlaß einer einstweiligen Anordnung mit dem Inhalt des Klageantrags in der zuletzt genannten Streitsache beantragt.

Das FG hat den Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung abgelehnt.

Die Antragsteller haben gegen den Beschluß des FG Beschwerde eingelegt, der das FG nicht abgeholfen hat.

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde ist unbegründet.

Das FG hat zutreffend entschieden, daß die Voraussetzungen für den Erlaß einer einstweiligen Anordnung (§ 114 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 3 FGO) nicht erfüllt sind.

1. Nach § 114 Abs. 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache unter den in dieser Vorschrift im einzelnen geregelten Voraussetzungen eine einstweilige Anordnung zur Regelung eines vorläufigen Zustandes in bezug auf den Streitgegenstand oder in bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis erlassen. Voraussetzung hierfür ist, daß der im Hauptverfahren geltend gemachte Anspruch (Anordnungsanspruch) und die Notwendigkeit einer Regelung (Anordnungsgrund) bezeichnet und glaubhaft gemacht werden (§ 114 Abs. 3 FGO, § 920 Abs. 1 und 2 der Zivilprozeßordnung - ZPO -). Zur Bezeichnung des Anordnungsanspruchs hat der Antragsteller Tatsachen vorzutragen, aus denen sich der behauptete Rechtsanspruch schlüssig ergibt (Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 8. Februar 1988 IV B 102/87, BFHE 152, 407, BStBl II 1988, 514). Zum Anordnungsgrund muß dargelegt und glaubhaft gemacht werden, daß der Anordnungsanspruch gefährdet ist. Das ist der Fall, wenn das private Interesse des Antragstellers an der einstweiligen Regelung das öffentliche Interesse an der Aufrechterhaltung des gegenwärtigen Zustands überwiegt und die vorläufigen Maßnahmen unumgänglich sind, um wesentliche Beeinträchtigungen der Rechtsposition des Antragstellers zu verhindern (BFHE 152, 407, BStBl II 1988, 514).

Besondere Anforderungen an die Darlegung des Anordnungsgrundes sind dann zu stellen, wenn durch die begehrte einstweilige Anordnung - wie im Streitfall - das Ergebnis des Hauptprozesses vorweggenommen werden würde. Ein solcher Vorgriff auf das Ergebnis des Hauptprozesses ist nur in Ausnahmefällen zulässig, nämlich dann, wenn ohne die einstweilige Anordnung ein wirksamer Rechtsschutz nicht erreicht würde und dies für den Antragsteller zu unerträglichen Folgen führen würde. Ein solcher Ausnahmefall kann nach der Rechtsprechung nur dann angenommen werden, wenn neben der erheblichen Wahrscheinlichkeit für einen Erfolg des Antragstellers in der Hauptsache eine besondere Intensität des Anordnungsgrundes gegeben ist (BFH-Beschluß vom 20. September 1988 VII B 129/88, BFHE 154, 31, BStBl II 1988, 956, m. w. N.). Dem Antragsteller müssen im Fall der Ablehnung seines Antrags Nachteile entstehen, die besonders schwerwiegend sind und nicht wiedergutzumachen wären (BFH-Beschlüsse vom 14. Januar 1987 II B 102/86, BFHE 148, 440, BStBl II 1987, 269, und in BFHE 152, 407, 411, BStBl II 1988, 514).

Die Antragsteller haben weder den Anordnungsanspruch noch den Anordnungsgrund schlüssig dargelegt.

2. Wird im Verfahren nach § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO als Anordnungsanspruch ein Anspruch geltend gemacht, der im Hauptverfahren von einer Ermessensentscheidung der Verwaltung abhängig ist und hat diese in Ausübung des Ermessens den geltend gemachten Anspruch abgelehnt, so gehört zur schlüssigen Darlegung des Anspruchs auf eine Regelungsanordnung nach § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO nicht nur, daß die rechtlichen Voraussetzungen für die Erteilung der begehrten verbindlichen Zusage vorliegen, sondern auch, daß die Finanzbehörden den im Hauptverfahren geltend gemachten Anspruch in einer Weise abschlägig beschieden haben, daß die Gerichte im Rahmen des § 102 FGO zur Feststellung einer Ermessensverletzung gelangen können.

Bei der im Verfahren der einstweiligen Anordnung gebotenen summarischen Prüfung ist ein Ermessensfehler des FA nicht erkennbar. Das FA hat die Erteilung einer verbindlichen Zusage über die künftige ertragsteuerrechtliche Behandlung der Einkünfte der KG aus dem Briefmarkenhandel u. a. mit Rücksicht auf das schwebende Klageverfahren gegen die Aufhebung der Gewinnfeststellungsbescheide 1981 und 1982 abgelehnt. In diesem Verfahren sei über die Frage zu entscheiden, ob das Unternehmen der KG in den Streitjahren 1981 und 1982 mit der Absicht der Gewinnerzielung betrieben wurde. Diese Frage sei auch Gegenstand der begehrten verbindlichen Zusage, so daß das FA mit deren Erteilung die Entscheidung des FG in der Gewinnfeststellungssache unterlaufen würde. Diese Begründung läßt bei summarischer Beurteilung keinen Ermessensfehler erkennen. Ist wegen des Sachverhalts, der einer verbindlichen Zusage zugrunde gelegt werden soll, bereits ein Klageverfahren beim FG anhängig, so handelt das FA jedenfalls nicht ermessensfehlerhaft, wenn es vor Abschluß des gerichtlichen Verfahrens die Erteilung einer verbindlichen Zusage ablehnt. Denn durch die verbindliche Zusage der künftigen steuerlichen Behandlung eines bestimmten in gleicher Weise in der Vergangeheit verwirklichten Sachverhalts würde das FA sich in Widerspruch zur Entscheidung des Gerichts setzen, wenn dieses die Rechtsansicht des FA nicht bestätigt (ebenso: Hübschmann / Hepp / Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 204 AO 1977 Anm. 81). Es ist der Finanzbehörde jedoch nicht zuzumuten, sich schon vor der rechtskräftigen Entscheidung des FG verbindlich dahin festzulegen, daß sie an ihrem bisherigen Rechtsstandpunkt auch dann festhalten werde, wenn dieser vom FG nicht geteilt werde.

Die Antragsteller haben hierzu vorgetragen, sie begehrten die verbindliche Zusage des FA hinsichtlich der künftigen steuerrechtlichen Beurteilung der Ergebnisse des Briefmarkenhandels nur für den Fall der Hinnahme des Rechtsstandpunkts des FA. Die Antragsteller begehren damit der Sache nach eine verbindliche Zusage des FA, die unter dem Vorbehalt eines bestimmten Verhaltens der Antragsteller erteilt werden soll. Eine derartige Zusage wäre jedoch rechtswidrig, weil Vorbehalte - welcher Art auch immer - mit dem Wesen der Zusage unvereinbar sind (Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., Tz. 2 zu § 205 AO 1977, m. w. N.; Hübschmann / Hepp / Spitaler, a.a.O., § 205 AO 1977, Anm. 12). Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob eine unter Vorbehalt erteilte Zusage die Bindung des FA ausschließt (so Tipke / Kruse, a.a.O.) oder ob lediglich der Vorbehalt unwirksam ist und als nicht geschrieben gilt (so Hübschmann / Hepp / Spitaler, a.a.O., Anm. 12 und 48). Jedenfalls könnte eine Zusage nach §§ 204 ff. AO 1977 nicht wirksam unter dem Vorbehalt erteilt werden, daß der Antragsteller sich der Rechtsauffassung des FA unterwirft, bereits eingelegte Rechtsbehelfe zurücknimmt und auf die künftige Anfechtung von Steuerbescheiden, die entsprechend der erteilten Zusage ergehen, verzichtet.

3. Die Antragsteller haben auch keinen Anordnungsgrund glaubhaft gemacht. Eine schwerwiegende Beeinträchtigung der Rechtsposition der Antragsteller, die die begehrte einstweilige Anordnung rechtfertigen könnte, ist nicht erkennbar. Die Antragsteller haben geltend gemacht, es sei ihnen angesichts der jahrelangen Verfahrensdauer bei den Finanzgerichten nicht zumutbar, das Risiko des Ausgangs des Rechtsstreits zu tragen. Sie seien ohne die begehrte verbindliche Zusage nicht in der Lage, verantwortlich über die künftige Betriebsführung des Unternehmens zu entscheiden. Dieser Nachteil rechtfertigt jedoch noch nicht den Erlaß einer einstweiligen Anordnung (vgl. BFH-Beschluß vom 15. April 1988 I B 21/88, BFHE 153, 2, BStBl II 1988, 585). Dabei ist zu beachten, daß § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO dem Gericht die Befugnis zum Erlaß einer Regelungsanordnung nur dann einräumt, wenn die Gründe für die begehrte Regelungsanordnung ähnlich gewichtig oder bedeutsam sind wie die im Gesetz ausdrücklich angeführten Gründe ,,wesentliche Nachteile" und ,,drohende Gewalt" (BFHE 153, 2, BStBl II 1988, 585). Die Gründe für eine die Entscheidung der Hauptsache vorwegnehmende Regelungsanordnung müssen, wie oben unter 1. dargelegt, so gravierend sein, daß ein wirksamer Rechtsschutz ohne die begehrte Regelungsanordnung nicht erreicht würde. Davon kann im Streitfall nicht die Rede sein. Die Antragsteller sind auch ohne die erstrebte verbindliche Zusage nicht gehindert, ihren Rechtsstandpunkt, daß die Ergebnisse des Briefmarkenhandels als Einkünfte aus Gewerbebetrieb einkommensteuerrechtlich zu berücksichtigen sind, vor den Finanzgerichten zu verfolgen. Hat die Klage Erfolg, so sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, daß das FA entgegen einer rechtskräftigen Entscheidung des FG auf seinem Rechtsstandpunkt beharren und in anderen Veranlagungszeiträumen bei gleichbleibendem Sachverhalt gewerbliche Einkünfte aus dem Briefmarkenhandel verneinen wird. Die steuerlichen Risiken, die sich für die Antragsteller aus der Ungewißheit über den Ausgang des schwebenden Rechtsstreits in der Gewinnfeststellungssache 1981 und 1982 ergeben, sind weder ein ,,wesentlicher Nachteil" noch ein bedeutsamer ,,anderer Grund" i. S. des § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO.

Fundstellen

Haufe-Index 416842

BFH/NV 1990, 654