Entscheidungsstichwort (Thema)

Negativbescheid nach dem StBereinG 1986 zur gesonderten Feststellung - Aussetzung des finanzgerichtlichen Verfahrens

 

Leitsatz (NV)

1. Das finanzgerichtliche Klageverfahren gegen einen Einkommensteuerbescheid ist grundsätzlich auszusetzen, wenn Besteuerungsgrundlagen umstritten sind, für die eine gesonderte und einheitliche Feststellung in Betracht kommt.

2. Ob die Voraussetzungen für ein Absehen von der gesonderten und einheitlichen Feststellung nach § 180 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 i. d. F. des StBereinG 1986 vorliegen, hat regelmäßig das für die gesonderte Feststellung zuständige FA durch Negativbescheid (§ 180 Abs. 3 Satz 3 AO 1977 n. F.) zu entscheiden.

 

Normenkette

AO 1977 § 180 Abs. 3 i.d.F. des StBereinG 1986; FGO § 74

 

Verfahrensgang

FG Baden-Württemberg

 

Tatbestand

Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) hatte seiner geschiedenen Ehefrau, die in Frankreich lebt, 1967 einen Miteigentumsanteil von 3/10 an einer vermieteten Eigentumswohnung in H geschenkt. In einem gerichtlich protokollierten Vergleich vom 7. Februar 1980 übertrug die geschiedene Ehefrau nach dem Widerruf der Schenkung ihren Miteigentumsanteil rückwirkend ab 1967 wieder auf den Kläger. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt - FA -) berücksichtigte bei den Einkommensteuerfestsetzungen für die Streitjahre 1976 bis 1979 für den Kläger jeweils entsprechend seinem Miteigentumsanteil nur 70 v. H. des Überschusses der Werbungskosten über die Einnahmen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Für die Streitjahre 1980 und 1981 rechnete er dem Kläger die negativen Einkünfte im Einspruchsbescheid in vollem Umfang zu. Eine gesonderte und einheitliche Feststellung dieser Einkünfte erfolgte nicht.

Mit seiner Klage gegen die Einkommensteuerbescheide 1976 bis 1981 begehrte der Kläger neben anderen streitigen Punkten zunächst, ihm die Werbungskosten in Zusammenhang mit der Eigentumswohnung in vollem Umfang zuzurechnen; in einem Schriftsatz vom 10. September 1985 beantragte er, ihm die Einnahmen und Werbungskosten in vollem Umfang zuzurechnen. Zur Begründung machte er geltend, er sei aufgrund des gerichtlichen Vergleichs rückwirkend Alleineigentümer der Eigentumswohnung geworden und habe sämtliche Werbungskosten allein getragen.

Das Finanzgericht (FG) hielt für die Einkünfte aus der Vermietung der Eigentumswohnung eine gesonderte und einheitliche Feststellung für erforderlich und setzte deshalb durch den angefochtenen Beschluß das Verfahren nach § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung der Verwaltungsbehörde und eines sich daran ggf. anschließenden Rechtsstreits bezüglich der Feststellung der Einkünfte aus der Eigentumswohnung aus. Dagegen wendet sich der Kläger mit seiner Beschwerde, der das FG nicht abgeholfen hat. Zur Begründung führt er aus, eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus der Eigentumswohnung sei nicht erforderlich, weil seine geschiedene Ehefrau von der Feststellung nicht betroffen sei. Die Entscheidung des Gerichts, das Verfahren nach § 74 FGO auszusetzen, bedeute eine nicht gerechtfertigte Verzögerung der Entscheidung. Durch die Aussetzung sei das FG zudem gehindert, über die übrigen Streitpunkte, die nicht die Einkünfte aus der Eigentumswohnung betreffen, zu entscheiden. Da die negativen Einkünfte aus der Vermietung der Eigentumswohnung in den Streitjahren verhältnismäßig geringfügig seien, liege auch ein Fall von geringer Bedeutung vor.

Der Kläger beantragt, den Beschluß des FG aufzuheben.

Das FA hält eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus der Vermietung der Eigentumswohnung ebenfalls für nicht erforderlich. Es liege ein Fall von geringer Bedeutung vor, weil die geschiedene Ehefrau des Klägers im Inland keine weiteren Einkünfte erzielt habe und deshalb nicht zur Einkommensteuer zu veranlagen sei. Die Durchführung einer einheitlichen Feststellung sei deshalb nur ein zeitraubender Formalismus. Für die geringe Bedeutung der Streitsache spreche auch, daß Feststellungs-FA und Wohnsitz-FA identisch seien; dadurch sei gewährleistet, daß keine unterschiedlichen Feststellungen getroffen würden.

 

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde ist nicht begründet. Das FG hat das Verfahren im Ergebnis zu Recht nach § 74 FGO ausgesetzt.

1. Die Vorinstanz ist zutreffend davon ausgegangen, daß das gerichtliche Verfahren nach § 74 FGO auszusetzen ist, wenn bei einer Anfechtungsklage gegen einen Einkommensteuerbescheid Besteuerungsgrundlagen umstritten sind, für die eine gesonderte und einheitliche Feststellung nach §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung (AO 1977) durchzuführen ist. Die gesonderte und einheitliche Feststellung ist auch dann erforderlich, wenn zweifelhaft ist, ob einkommensteuerpflichtige Einkünfte vorliegen, an denen mehrere Personen beteiligt bzw. die mehreren Personen zuzurechnen sind, oder wenn zweifelhaft ist, ob für diese Personen eine Einkommensteuerveranlagung durchgeführt werden darf (Urteil des erkennenden Senats vom 12. November 1985 IX R 85/82, BFHE 145, 308, BStBl II 1986, 239). Das FG muß in einem solchen Fall das Klageverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid aussetzen, bis das zuständige FA entweder eine gesonderte und einheitliche Feststellung durchgeführt oder einen negativen Feststellungsbescheid erlassen hat.

Das FG ist ferner ohne Rechtsverstoß davon ausgegangen, daß für die negativen Einkünfte aus der Vermietung der Eigentumswohnung grundsätzlich eine gesonderte und einheitliche Feststellung in Betracht kommt, weil an den Einkünften sowohl der Kläger als auch seine geschiedene Ehefrau - jedenfalls bis zum Abschluß des Vergleichs im Februar 1980 - beteiligt sein können, wenn sie den Tatbestand der Einkunftserzielung gemeinsam verwirklicht haben (vgl. hierzu Urteil des erkennenden Senats vom 7. Oktober 1986 IX R 167/83, BFHE 148, 501, BStBl II 1987, 322). Die Übertragung des Miteigentumsanteils der geschiedenen Ehefrau auf den Kläger aufgrund des Vergleichs vom Februar 1980 hat steuerrechtlich keine rückwirkenden Rechtsfolgen.

2. Allerdings ist nach § 180 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 in der Fassung des Steuerbereinigungsgesetzes (StBereinG) 1986 vom 19. Dezember 1985 (BGBl I 1985, 2436, BStBl I 1985, 735) - AO 1977 n. F. - eine gesonderte Feststellung nicht erforderlich, wenn nur eine der beteiligten Personen mit ihren Einkünften im Geltungsbereich des Gesetzes einkommensteuerpflichtig ist (Nr. 1) oder wenn es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt (Nr. 2). Die Prüfung und Entscheidung, ob die Voraussetzungen dieser Vorschrift vorliegen und sich deshalb eine gesonderte und einheitliche Feststellung erübrigt, ist indes regelmäßig nicht im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung, sondern von dem für die gesonderte Feststellung nach § 18 Abs. 1 Nr. 4 AO 1977 zuständigen FA im Feststellungsverfahren zu treffen. Solange das für die Feststellung zuständige FA nicht entschieden hat, ob eine gesonderte Feststellung durchzuführen ist oder nicht, kann das gerichtliche Verfahren betreffend die Einkommensteuerfestsetzung nicht fortgeführt werden und ist deshalb auszusetzen.

Daß die Entscheidung über die Erforderlichkeit einer gesonderten Feststellung im Regelfall durch das für diese Feststellung zuständige FA zu treffen ist, hat der Gesetzgeber durch § 180 Abs. 3 Satz 3 AO 1977 n. F. klargestellt. Danach kann das für die Feststellung zuständige FA durch einen gesonderten Bescheid (Negativbescheid) feststellen, daß eine gesonderte und einheitliche Feststellung nicht erforderlich ist. Dieser Negativbescheid gilt nach Satz 4 der Vorschrift als Steuerbescheid, ist also anfechtbar und für das FG im Klageverfahren gegen die Einkommensteuerfestsetzung eines der Beteiligten bindend. Der Gesetzgeber hat den Negativbescheid durch das StBereinG 1986 eingeführt, um Zweifel, ob ein Feststellungsverfahren erfolgt, beseitigen zu können (vgl. die amtliche Begründung zu § 180 Abs. 3 AO 1977 i. d. F. des Entwurfs eines StBereinG 1985, BTDrucks 10/1636 S. 46). Die Neuregelung gilt auch für Feststellungszeiträume vor Inkrafttreten des StBereinG 1986 (Art. 97 § 1 Abs. 2 Satz 1 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung - EGAO 1977 - i. d. F. des StBereinG 1986) und ist in anhängigen Verfahren auch von den Gerichten zu beachten (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 1. Dezember 1987 IX R 90/86, BFHE 152, 17, BStBl II 1988, 319 in Abschn. 2 b).

Der Erlaß eines Negativbescheides nach § 180 Abs. 3 Satz 3 AO 1977 n. F. steht zwar im Ermessen des zuständigen FA. Bestehen aber Zweifel oder Streitigkeiten über die Notwendigkeit einer gesonderten Feststellung oder hält das FG im Klageverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid eines der Beteiligten - wie im vorliegenden Fall - eine gesonderte Feststellung für erforderlich, so wird das zuständige FA sein Ermessen fehlerfrei nur dahin ausüben können, daß es einen Negativbescheid erläßt, um den Gesetzeszweck zu erfüllen. Der Erlaß eines Negativbescheids erübrigt sich nicht deshalb, weil das Wohnsitz-FA zugleich für die gesonderte Feststellung und damit für den Erlaß des Negativbescheides zuständig ist. § 180 Abs. 3 Satz 3 AO 1977 n. F. setzt voraus, daß über die Notwendigkeit der Durchführung einer gesonderten Feststellung in einem besonderen Verfahren durch einen besonderen Bescheid entschieden wird. Diese verfahrensrechtliche Trennung der Entscheidung über die Durchführung einer gesonderten Feststellung vom Einkommensteuerfestsetzungsverfahren kann nicht deshalb aufgehoben werden, weil das FA für beide Verfahren zuständig ist.

3. Ob ausnahmsweise der Erlaß eines Negativbescheides unterbleiben kann, wenn die Voraussetzungen des § 180 Abs. 3 Satz 1 AO 1977 n. F. offensichtlich sind, kann dahinstehen. Im vorliegenden Fall ist das Erfordernis einer gesonderten Feststellung nicht offensichtlich ausgeschlossen.

a) Ein Fall von geringer Bedeutung i. S. des § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 n. F. liegt nicht vor (vgl. dazu das Senatsurteil in BFHE 145, 308, BStBl II 1986, 239); denn es handelt sich nicht um einen Sachverhalt, bei dem die Ermittlung der Höhe der Einkünfte und ihre Zurechnung verhältnismäßig einfach ist. Die an den Einkünften Beteiligten werden auch nicht zusammen zur Einkommensteuer veranlagt (vgl. für diesen Fall Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 20. Januar 1976 VIII R 253/71, BFHE 117, 437, BStBl II 1976, 305).

b) Ob die Voraussetzungen für ein Absehen von der gesonderten Feststellung nach § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO 1977 n. F. vorliegen, läßt sich nicht ohne weiteres beantworten. Zwar braucht die geschiedene Ehefrau des Klägers als beschränkt Steuerpflichtige nach § 1 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i. d. F. des StBereinG 1986 (vorher Abs. 3) i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 6 und § 50 Abs. 3 EStG keine Einkommensteuer zu zahlen, wenn ihr keine Einkünfte oder nur ein Anteil an den negativen Einkünften aus der Vermietung der Eigentumswohnung zuzurechnen wären. Eine gesonderte Feststellung wäre dann - entgegen der Rechtsansicht der Vorinstanz - überflüssig. § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO 1977 n. F. soll es gerade verhindern, daß gesonderte Feststellungen in solchen Fällen durchgeführt werden müssen, in denen sie nur für einen der Beteiligten von Bedeutung sind, weil nur er im Inland Einkommensteuer zu zahlen hat (Söhn in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, § 180 AO 1977 Anm. 221 unter Hinweis auf die amtliche Begründung zu § 161 des Entwurfs einer Abgabenordnung 1974, BTDrucks VI/1982 S. 157). Andererseits müßte die geschiedene Ehefrau des Klägers jedoch dann - als beschränkt Steuerpflichtige - Einkommensteuer zahlen, wenn ihr - wie es der Kläger in der Klageschrift verlangt - nur ein ihrem Miteigentumsanteil entsprechender Anteil an den Einnahmen aus Vermietung, dagegen kein Anteil an den Werbungskosten zuzurechnen wäre.

4. Die Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO bedeutet keine unzumutbare Verfahrensverzögerung. Erläßt das FA einen Negativbescheid und wird dieser - was hier naheliegt - nicht angefochten, ist der Aussetzungsgrund entfallen und das gerichtliche Verfahren fortzusetzen. Erläßt das FA dagegen einen Feststellungsbescheid, so können im Anfechtungsverfahren gegen diesen Bescheid alle mit der Eigentumswohnung zusammenhängenden Streitpunkte geklärt werden. Daß über die Streitpunkte, die nicht die Eigentumswohnung betreffen, erst nach Abschluß des Feststellungsverfahrens entschieden werden kann, ist eine Folge der Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO, die in gleichliegenden Fällen jeder Kläger hinnehmen muß.

 

Fundstellen

Haufe-Index 415880

BFH/NV 1989, 87

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