Entscheidungsstichwort (Thema)

Grundsätzliche Bedeutung: Zusage einer Umsatztantieme an einen als leitenden Angestellten tätigen Ehegatten eines beherrschenden Gesellschafters einer GmbH; Divergenz; Verfahrensmangel

 

Leitsatz (NV)

1. Es ist nicht klärungsbedürftig, dass auch bei einem leitenden Angestellten, der der Ehemann der beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführerin ist, die Zusage einer weder zeitlich noch der absoluten Höhe nach beschränkten Umsatztantieme von 3 % des Gesamtumsatzes der Kapitalgesellschaft als vGA gewertet werden kann, wenn im schriftlichen Anstellungsvertrag weder eine Vereinbarung über die Art und den Umfang der zu leistenden Tätigkeit enthalten ist noch die Umsatztantieme auf Umsätze beschränkt wird, an deren Zustandekommen der Ehemann mitgewirkt hat.

2. Vereinbarungen einer Kapitalgesellschaft mit ihrem beherrschenden Gesellschafter verstoßen gegen das Klarheitsgebot, wenn die grundlegenden Vereinbarungen nicht wenigstens ansatzweise im Vertrag oder anderweitig niedergelegt sind oder objektiv erkennbar nach außen in einer Weise in Erscheinung treten, die einen zweifelsfreien Rückschluss auf eine entsprechende Vereinbarung zulassen. Eine Divergenz setzt voraus, dass der Sachverhalt der angeblichen Divergenzentscheidung mit dem Sachverhalt des Streitfalls vergleichbar ist.

3. Eine schlüssige Verfahrensrüge erfordert die Darlegung, inwieweit das angefochtene Urteil vom materiell-rechtlichen Standpunkt des FG auf den geltend gemachten Verfahrensfehlern beruhen kann.

 

Normenkette

FGO § 76 Abs. 1, § 115 Abs. 2 Nrn. 1-3, § 116 Abs. 3 S. 3, § 118 Abs. 2; KStG § 8 Abs. 3 S. 2

 

Verfahrensgang

FG Rheinland-Pfalz (Urteil vom 31.07.2006; Aktenzeichen 5 K 2327/03)

 

Gründe

Die Beschwerde ist unbegründet.

1. Die Begründung der Verfahrensrüge genügt nicht den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

a) Nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO ist die Revision zuzulassen, wenn ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann. Nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO müssen in der Beschwerdeschrift diese Voraussetzungen dargelegt werden. Hierzu sind schlüssig Tatsachen vorzutragen, aus denen sich ergibt, dass ein Verfahrensmangel vorliegt und dass das angefochtene Urteil auf ihm beruhen kann. Dabei ist der materiell-rechtliche Standpunkt des Finanzgerichts (FG) zugrunde zu legen (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. Juli 1999 VIII R 12/98, BFHE 189, 148, BStBl II 1999, 731).

b) Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) rügt, das FG habe Beweisanträge übergangen und habe dadurch seine Sachaufklärungspflicht gemäß § 76 Abs. 1 FGO verletzt. Sie legt jedoch nicht hinreichend dar, inwieweit das angefochtene Urteil --ausgehend von der Rechtsauffassung des FG-- auf den geltend gemachten Verfahrensfehlern beruhen kann.

Das FG war der Auffassung, die Zahlung einer umsatzabhängigen Vergütung an den Ehemann (E) der beherrschenden Gesellschafterin stelle eine verdeckte Gewinnausschüttung --vGA-- (§ 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes) dar, weil E eine Umsatztantieme zugesagt worden sei, obwohl weder sein Aufgabenbereich noch seine Arbeitszeit noch eine zeitliche oder betragsmäßige Begrenzung der Tantieme schriftlich vereinbart worden seien. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde mit einem fremden Dritten keine Umsatztantieme vereinbaren, ohne wenigstens dessen Aufgabengebiet oder das Erreichen persönlicher Arbeitsziele schriftlich zu umreißen.

Ausgehend von dieser Rechtsauffassung kam es aus Sicht des FG auf die Frage, ob E ausschließlich im Vertrieb tätig war, ob er für die Kalkulation der Preise sowie die Entscheidung über die Art und Weise der Durchführung der Projekte verantwortlich gewesen war, ob er über die Annahme der durch den Vertrieb akquirierten Verträge habe entscheiden können und ob die Gefahr einer Gewinnabsaugung im konkreten Fall tatsächlich gegeben war, ebenso wenig an wie auf die Branchenüblichkeit von Umsatztantiemen.

2. Die von der Klägerin aufgeworfene Frage, ob die höchstrichterlich zu Umsatztantiemen entwickelten Rechtsgrundsätze auch auf einen dem beherrschenden Gesellschafter nahestehenden leitenden Vertriebsangestellten anwendbar seien, ist im Streitfall nicht klärungsfähig und deshalb nicht geeignet, eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zu begründen.

a) Nach ständiger Senatsrechtsprechung ist davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Regelfall eine Vergütung in Form einer Gewinn-, nicht hingegen in Form einer Umsatztantieme gewähren wird. Denn eine Umsatzbeteiligung, die unabhängig von der Erzielung von Erträgen zu gewähren ist, steht dem eigenen Gewinnstreben der Kapitalgesellschaft entgegen und ist mit dem Risiko einer Gewinnabsaugung verbunden. Umsatzbeteiligungen führen somit regelmäßig zu vGA. Ausnahmen gelten dann, wenn die mit der variablen Vergütung angestrebte Leistungssteigerung durch eine Gewinntantieme nicht zu erreichen wäre, z.B. in der Aufbauphase eines Unternehmens. Jedoch sind auch in diesem Falle Höchstgrenzen festzulegen und die Umsatztantiemen zeitlich zu beschränken (Senatsurteile vom 6. April 2005 I R 10/04, BFH/NV 2005, 2058; vom 28. Juni 2006 I R 108/05, BFH/NV 2007, 107). Ebenso kann es in Einzelfällen sachgerecht sein, dem ausschließlich für den Vertrieb zuständigen Geschäftsführer eine am Umsatz bemessene variable Vergütung zuzusagen.

b) Es mag dahingestellt bleiben, ob diese für Geschäftsführervergütungen entwickelten Kriterien auch bei der Prüfung von Vereinbarungen einer Kapitalgesellschaft und dem als leitenden Angestellten beschäftigten Ehemann der beherrschenden Gesellschafterin herangezogen werden können. Denn jedenfalls unter den Gegebenheiten des Streitfalls wäre die Entscheidung des FG selbst dann, wenn man diese Frage mit der Klägerin verneinen wollte, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden:

Die Frage, ob eine Leistung an einen Gesellschafter oder eine diesem nahestehende Person, der leitender Angestellter der Kapitalgesellschaft ist (vgl. BFH-Urteil vom 13. Dezember 2006 VIII R 31/05), im Gesellschafts- oder im Dienstverhältnis wurzelt, ist vor allem tatsächlicher Natur. Sie ist unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls zu entscheiden und obliegt daher dem FG.

Im Streitfall ist E eine Umsatztantieme von 3 v.H. des Gesamtumsatzes der GmbH zugesagt worden, ohne dass die Tantieme betragsmäßig oder zeitlich begrenzt wurde. Der schriftliche Anstellungsvertrag enthält auch keine Vereinbarung über die Art und den Umfang der von E zu erbringenden Tätigkeiten und schließt auch nicht Umsätze aus, an deren Zustandekommen E nicht beteiligt war. Es unterliegt keinem Zweifel, dass in einem derartigen Fall die Zahlung der Umsatztantieme als vGA gewürdigt werden kann, zumal den Arbeitsverträgen mit fremden Arbeitnehmern, denen ebenfalls eine umsatzabhängige Vergütung zugesagt worden war, abweichende Vereinbarungen zu Grunde lagen. Klärungsbedürftige Fragen wirft der Streitfall insoweit nicht auf.

3. Das FG ist auch nicht von einem Rechtssatz aus einer Entscheidung des BFH abgewichen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2  2. Alternative FGO). Die Sachverhalte der von der Klägerin angeführten angeblichen Divergenzentscheidungen sind mit dem Sachverhalt des Streitfalles nicht vergleichbar. Zwar sind Vereinbarungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter nicht schon deshalb unklar, weil sie auslegungsbedürftig sind (Senatsurteile vom 4. Dezember 1991 I R 63/90, BFHE 166, 279, BStBl II 1992, 362; vom 24. Januar 1990 I R 157/86, BFHE 160, 225, BStBl II 1990, 645; vom 9. Juli 2003 I R 36/02, BFH/NV 2004, 88). Ferner können, insbesondere bei der Auslegung von Dauerschuldverhältnissen, auch Umstände herangezogen werden, die außerhalb des schriftlich Fixierten liegen (Senatsurteile vom 25. Oktober 1995 I R 9/95, BFHE 179, 270, BStBl II 1997, 703; vom 15. Oktober 1997 I R 19/97, BFH/NV 1998, 746). Dies setzt aber voraus, dass die grundlegenden Vereinbarungen in nachprüfbarer Weise jedenfalls ansatzweise im Vertrag oder anderweitig niedergelegt sind oder objektiv erkennbar nach außen in einer Weise in Erscheinung treten, die einen zweifelsfreien Rückschluss auf eine entsprechende Vereinbarung zulassen. Andernfalls liefe das Erfordernis einer klaren, im Vorhinein getroffenen Vereinbarung zwischen Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter ins Leere.

Im Streitfall fehlt es nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) an derartigen Vereinbarungen im Dienstvertrag, da u.a. die arbeitsvertraglichen Pflichten von E dort nicht geregelt sind. Eine Abweichung liegt daher insoweit nicht vor.

 

Fundstellen

Haufe-Index 1802884

BFH/NV 2007, 2148

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