BFH Beschluss vom 05.04.1994 - IV S 7/93 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Kein Mindestmaß an Begründung für Prozeßkostenhilfe; Schätzung des Aufgabegewinns durch Gegenüberstellung der stillen Reserven und fortentwickelter Buchwerte; Bindung an Viehdurchschnittswerte nach dem Grundsatz des Bilanzzusammenhangs

Leitsatz (NV)

Von einer nicht postulationsfähigen Person kann bei einem Gesuch zur Bewilligung von PKH nicht gefordert werden, für die beabsichtigte Revision oder Nichtzulassungsbeschwerde ein Mindestmaß an Begründung zu geben; vielmehr hat der BFH anhand der Vorentscheidung summarisch zu prüfen, ob die beabsichtigte Rechtsverfolgung eine gewisse Wahrscheinlichkeit für sich hat.

Läßt sich infolge fehlender Mitwirkung des Steuerpflichtigen das Anfangs- und Endvermögen für einen aufgegebenen Betrieb nicht ermitteln, so kann das FA für die Ermittlung des Betriebsaufgabegewinns auf die Auflösung stiller Reserven abstellen und zu diesem Zweck die geschätzten Veräußerungserlöse und Entnahmewerte den fortentwickelten Buchwerten gegenüberstellen.

Ein Landwirt kann das durch die Rechtsprechungsänderung zugebilligte Wahlrecht zur Bewertung seines Viehbestandes nicht mehr ausüben, wenn die Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre bestandskräftig sind.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1, § 16 Abs. 2-3; FGO § 142; ZPO § 114 ff.; BFHEntlG Art. 1 Nr. 1 S. 1

Tatbestand

Der Kläger, Revisionskläger und Antragsteller (Kläger) war zusammen mit seiner Ehefrau Pächter eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes in ... Das Wirtschaftsjahr lief vom 1. Mai bis zum 30. April. Der Gewinn wurde zuletzt nach § 4 Abs. 1, § 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt; zum 30. April 1986 wies der Kläger ein negatives Kapitalkonto von 98 225,32 DM aus.

Am 28. November 1986 verkaufte der Antragsteller ein ihm und seiner Ehefrau gehörendes vermietetes Zweifamilienhaus. Außerdem verkauften sie bis zum April 1987 auch das ihnen gehörende lebende Inventar des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes. Nachdem die betrieblichen Schulden in Höhe von ca. 280 000 DM bezahlt worden waren, der Erlös zur Pachtung eines existenzfähigen Betriebes im Inland nicht ausreichte, wanderte der Antragsteller im April 1987 mit seiner Familie aus.

Da der Kläger für 1986 und 1987 keine Steuererklärungen abgegeben hatte, schätzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) die Besteuerungsgrundlagen und erließ entsprechende Einkommensteuerbescheide 1986 und 1987. Im Einspruchsverfahren ordnete das FA den ursprünglich ermittelten Aufgabegewinn (145 000 DM) in vollem Umfang dem Jahr 1987 zu und setzte die Einkommensteuer 1987 auf 21 356 DM fest, während es die Einkommensteuer 1986 auf null DM herabsetzte.

Mit der Klage machte der Kläger geltend, aufgrund der Angaben eines Fachmaklers sei er von einem möglichen Verkaufserlös von 650 000 DM ausgegangen, dieser sei aber um fast 300 000 DM niedriger ausgefallen, weil das Inventar nicht vom Nachfolgepächter übernommen worden sei und daher fast verschleudert worden sei. Die Kühe seien als Schlachtvieh verkauft und die Verbindlichkeiten in Höhe von 280 000 DM abgelöst worden. Das abgeschriebene Inventar habe man nach ... mitgenommen. Berücksichtige man, daß er und seine Ehefrau 108 000 DM in den Betrieb gesteckt hätten, errechne sich ein Verlust von insgesamt 33 000 DM.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage wegen Einkommensteuer 1986 mangels Rechtsschutzinteresses als unzulässig und wegen Einkommensteuer 1987 als unbegründet ab.

Der Veräußerungserlös i. S. von § 16 Abs. 3 Satz 3 EStG sei nach den Angaben des Antragstellers mit mindestens 350 000 DM anzusetzen. Der gemeine Wert der abgeschriebenen und entnommenen Wirtschaftsgüter betrage mindestens 15 v. H. der bis zum 30. April 1987 abgeschriebenen Anschaffungskosten (113 842 DM und 19 000 DM), d. h. ca. 20 000 DM.

Als Wert des Betriebsvermögens i. S. von § 16 Abs. 2 EStG sei auch bei einer Betriebsaufgabe, da vom Erwerber keine betrieblichen Verbindlichkeiten übernommen worden seien, nur die Summe der Aktiva anzusetzen (Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 24. Juli 1962 I 280/61 U, BFHE 75, 414, BStBl III 1962, 418, und Beschluß vom 26. März 1991 VIII R 315/84, BFHE 166, 7, BStBl II 1992, 472 unter B III 3., und Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 20. Aufl., § 16 EStG Anm. 225), diese Summe entspräche damit grundsätzlich dem nach § 4 Abs. 1 und § 5 EStG ermittelten Eigenkapital; sie sei mangels Mitwirkung des Klägers auf insgesamt ca. 152 000 DM zu schätzen. Dabei gehe das Viehvermögen mit dem Durchschnittswert der Jahre 1983 bis 1986 mit 74 036 DM ein. Zugunsten des Klägers sei davon auszugehen, daß die von Schmidt (Einkommensteuergesetz, 12. Aufl., § 16 Anm. 41 a. E.) vertretene Auffassung, ein negatives Kapitalkonto sei dem Veräußerungspreis hinzuzurechnen, auf den Fall der Betriebsveräußerung bei Übernahme der Schulden beschränkt sei. Bei Rückbehalt der Schulden werde -- wie jedenfalls hier -- das Eigenkapital positiv, so daß die Hinzurechnung ohnehin ausscheide.

Entgegen der Auffassung des Klägers seien die betrieblichen Verbindlichkeiten in Höhe von 280 000 DM nach Wortlaut und Zweck des § 16 Abs. 2 EStG nicht vom Veräußerungserlös abzusetzen (vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Januar 1989 VIII R 370/83, BFHE 156, 103, BStBl II 1989, 563). Der Begriff "Wert des Betriebsvermögens" könne nicht mit der Höhe der Schulden gleichgesetzt werden. Im übrigen ergebe sich aus den vorliegenden Jahresabschlüssen, daß die betrieblichen Verbindlichkeiten auch der Finanzierung der Entnahmen gedient hätten. Das mit 108 000 DM bezifferte, investierte Eigenkapital sei laut der Unterbilanz von 41 932 DM im Jahresabschluß 1982/1983 bereits verbraucht gewesen. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem Ansatz von angeblichen Darlehen der Ehefrau und mitarbeitender Verwandter. Sie hätten gleichfalls nicht zur Erhöhung des negativen Eigenkapitals geführt. Die Abmachungen hielten zudem einem Fremdvergleich nicht stand.

Da der Kläger den Anfall von Veräußerungskosten nicht behauptet habe, errechne sich der Aufgabegewinn auf 198 000 DM (350 000 ./. 152 000 DM). Dieser Wert sei noch um den gemeinen Wert der entnommenen abgeschriebenen Wirtschaftsgüter zu erhöhen. Doch sei dem Gericht eine Erhöhung des vom FA angesetzten Veräußerungsgewinnes von 145 000 DM verwehrt. Dem Kläger und seiner Ehefrau stünden auch keine Freibeträge nach § 14 i. V. m. § 16 Abs. 4 und § 14 a EStG zu.

Die Revision ließ das FG nicht zu.

Dagegen richtet sich die vom Kläger innerhalb der Revisionsfrist persönlich eingelegte Revision. Er führt darin aus, der BFH habe im Oktober 1992 ein Urteil erlassen, das zur Änderung der bisherigen Viehbewertung zwinge. Er selbst habe den gesamten Viehbestand bereits vor Beginn der Buchführung gekauft, die angesetzten Viehdurchschnittswerte stünden aber in keinem Verhältnis zu den Anschaffungskosten.

Gleichzeitig hat der Kläger Prozeßkostenhilfe (PKH) zur Durchführung des Revisionsverfahrens beantragt. Die Geschäftsstelle des erkennenden Senats teilte ihm durch Schreiben vom 13. Dezember 1993 mit, der Antrag sei ohne Darlegung der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse nicht ausreichend und stellte ihm anheim, unter Verwendung des gesetzlich vorgeschriebenen Vordrucks Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand geltend zu machen. Der Kläger gab daraufhin unter Beifügung einer Kopie seines Einkommensteuerbescheids 1992 (Net income: $ 8 322) u. a. an, er sei 52 Jahre und seine Ehefrau 45 Jahre. Sie hätten drei Kinder im Alter von 22, 17 und 10 Jahren; zwei Kinder seien noch schulpflichtig und hätten kein eigenes Einkommen. Sie selbst besäßen nur 1 Lot von 96 acr, d. h. 38 ha: Die Parzelle könne nur insgesamt veräußert werden. Das Fremdkapital belaufe sich auf $ 240 000. Da die gestellten Sicherheiten nicht ausreichend seien, habe die Bundesregierung bis 1997 eine Bürgschaft in Höhe von $ 100 000 übernommen, $ 50 000 seien bis 1997 zu tilgen. Zusätzliche Vermögenswerte oder Einkommen besäßen sie nicht. Den zugesandten amtlichen Vordruck hat der Kläger nicht zurückgesandt.

Entscheidungsgründe

Der Antrag auf Gewährung von PKH für das durchzuführende Verfahren ist unbegründet. Der Kläger hat schon deshalb keinen Anspruch auf PKH, weil die beabsichtigte Rechtsverfolgung keine hinreichende Aussicht auf Erfolg bietet.

Gemäß § 142 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. § 114 der Zivilprozeßordnung (ZPO) erhält ein Prozeßbeteiligter, der nach seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen die Kosten der Prozeßführung nicht, nur zum Teil oder nur in Raten aufbringen kann, auf Antrag PKH, wenn die beabsichtigte Rechtsverfolgung hinreichende Aussicht auf Erfolg bietet und nicht mutwillig erscheint.

1. Zwar war der Kläger bei der Einlegung der Revision nicht wie in Art. 1 Nr. 1 Sätze 1 und 2 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFHEntlG) i. d. F. vom 20. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2236, BStBl I 1994, 100) gefordert, durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer vertreten. Aber für den beim BFH als Prozeßgericht zu stellenden Antrag auf PKH selbst besteht kein Vertretungszwang (vgl. z. B. BFH-Beschlüsse vom 25. März 1976 V S 2/76, BFHE 118, 300, BStBl II 1976, 386, und vom 23. Januar 1991 II S 15/90, BFHE 163, 123, BStBl II 1991, 366, und II S 17/90, BFH/NV 1991, 338). Da der Antrag somit wirksam innerhalb der Revisionsfrist gestellt worden ist, hat der erkennende Senat bei der Prüfung der Prozeßaussichten von dem Rechtsmittel auszugehen, das zu dem vom Antragsteller erstrebten Erfolg führen kann (BFH-Beschluß in BFHE 163, 123, BStBl II 1991, 366).

2. Obwohl der Kläger bei der ausdrücklich so bezeichneten Revision weder durch eine postulationsfähige Person i. S. des Art. 1 Nr. 1 Satz 1 BFHEntlG vertreten war, noch bislang eine Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision erhoben worden ist, kann er, was die beabsichtigte Rechtsverfolgung und die insoweit einzuhaltenden Fristen angeht, bis zur Entscheidung über den PKH-Antrag als ohne sein Verschulden an der wirksamen Einlegung des Rechtsmittels verhindert angesehen werden, wenn damit zu rechnen ist, daß dem Kläger wegen unverschuldeter Versäumung der Revisions- bzw. Beschwerdefrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 56 Abs. 1 FGO) zu gewähren ist (Senatsbeschluß vom 5. November 1986 IV S 7/86, IV B 49/86, BFHE 148, 13, BStBl II 1987, 62).

Auch wenn man davon ausgeht, daß der Kläger infolge seiner Mittellosigkeit verhindert gewesen war, die gesetzlich vorgesehene Frist von einem Monat (§ 120 Abs. 1 Satz 1, § 115 Abs. 3 Satz 1 FGO) nach Zustellung des FG-Urteils zur Einlegung der Revision oder Erhebung der Beschwerde durch eine postulationsfähige Person einzuhalten und auch alles ihm Zumutbare getan hat, um das in seiner Mittellosigkeit bestehende Hindernis zu beseitigen (Senatsbeschluß in BFHE 148, 13, BStBl II 1987, 62), weil er in seinem Schriftsatz vom 22. Dezember 1993 ausreichend Aufschluß über seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse gegeben hat (vgl. BFH-Beschlüsse vom 25. März 1986 III S 2/86, BFH/NV 1986, 558, und vom 28. April 1993 I S 2/93, BFH/NV 1994, 55), kann ihm PKH nicht gewährt werden.

3. Denn weder eine noch durch eine postulationsfähige Person einzulegende Revision noch eine zu erhebende Nichtzulassungsbeschwerde versprechen bei der gebotenen summarischen Prüfung durch den erkennenden Senat Aussicht auf Erfolg. Da der nicht durch eine postulationsfähige Person vertretene Kläger überfordert wäre, wenn er in seinem Gesuch auf Bewilligung von PKH ein Mindestmaß an Begründung zur Durchführung eines Revisions- oder Nichtzulassungsbeschwerdeverfahrens geben müßte (vgl. BFH-Beschlüsse in BFHE 163, 123, BStBl II 1991, 366, und in BFH/NV 1991, 338), hat der Senat anhand der Vorentscheidung summarisch zu prüfen, ob die vom Kläger beabsichtigte Rechtsverfolgung eine gewisse Wahrscheinlichkeit für sich hat.

a) Diese Prüfung ergibt, daß eine zulassungsfreie Revision (§ 116 Abs. 1 FGO) keine hinreichende Aussicht auf Erfolg bietet. Wesentliche Mängel des Verfahrens vor dem FG i. S. von § 116 Abs. 1 FGO sind nämlich nicht erkennbar.

b) Auch die Erhebung einer Nichtzulassungsbeschwerde (§ 115 Abs. 3 FGO) ist nicht erfolgversprechend. Das gilt auch für das Streitjahr 1987.

aa) Der Rechtssache kommt keine grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zu. Durch § 14 i. V. m. § 16 EStG ist bestimmt, daß zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft auch Gewinne gehören, die bei Veräußerung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes erzielt werden. Als Veräußerung in diesem Sinne gilt gemäß § 16 Abs. 3 EStG auch die Aufgabe eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes. Dementsprechend ist der Aufgabegewinn nach § 16 Abs. 3 Sätze 2 und 3 i. V. m. Abs. 2 EStG zu ermitteln. Hiernach ist zunächst die Summe der Veräußerungserlöse der im Rahmen der Betriebsaufgabe veräußerten Wirtschaftsgüter sowie der gemeine Wert der nicht veräußerten, in das Privatvermögen überführten Wirtschaftsgüter anzusetzen. Dieser Betrag ist dem Buchwert des Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe gegenüberzustellen. Der Unterschied zwischen diesen Werten ergibt -- abzüglich etwaiger Aufgabe- und Veräußerungskosten -- den Aufgabegewinn (vgl. BFH-Urteile vom 13. Oktober 1983 I R 76/79, BFHE 140, 182, BStBl II 1984, 294; vom 2. Februar 1990 III R 173/86, BFHE 159, 505, BStBl II 1990, 497, und vom 10. September 1991 VIII R 26/87, BFH/NV 1992, 232; vgl. auch Senatsurteil vom 26. Januar 1989 IV R 86/87, BFHE 156, 141, BStBl II 1989, 456).

Da der Kläger für die Streitjahre keine Steuererklärungen abgegeben hat, ließ sich das Anfangs- und Endvermögen für den Aufgabezeitraum nicht ermitteln. Das FA hat deshalb darauf abgestellt, in welchem Umfang aus diesem Anlaß stille Reserven aufgelöst wurden und zu diesem Zweck die geschätzten Veräußerungserlöse und Entnahmewerte den fortentwickelten Buchwerten des Betriebsvermögens gegenübergestellt. Dies ist eine sachgerechte Schätzungsmethode, die zum gleichen Ergebnis führt wie ein Vermögensvergleich; besondere Aufgabekosten hat der Kläger nicht geltend gemacht. Das FG hat ihr Ergebnis übernommen; auf seine Ausführungen braucht nicht eingegangen zu werden. In jedem Fall ergibt sich hieraus keine Abweichung von den anerkannten Grundsätzen für die Ermittlung eines Aufgabegewinns.

bb) Die Revision wäre auch nicht wegen Divergenz hinsichtlich der neueren, vom Kläger ins Feld geführten Rechtsprechung des Senats zur Viehbewertung zuzulassen. Danach kann der Landwirt zwar nicht gezwungen werden, seinen Viehbestand mit den Durchschnittswerten der Finanzverwaltung zu bewerten, sondern ist frei, seinen Viehbestand mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, ggf. vermindert um Absetzungen für Abnutzung, oder mit dem Teilwert anzusetzen (BFH-Urteile vom 8. August 1991 IV R 56/90, BFHE 166, 120, BStBl II 1993, 272; vom 1. Oktober 1992 IV R 97/91, BFHE 169, 180, BStBl II 1993, 284, und IV R 98/91, Steuerrechtliche Entscheidungen zur Land- und Forstwirtschaft 1992, Nr. 21, S. 81, und vom 4. Juni 1992 IV R 101/90, BFHE 169, 397, BStBl II 1993, 287). Aber im Streitfall kann der Kläger dieses Bewertungswahlrecht nicht mehr ausüben, weil die Einkommensteuerveranlagungen der Vorjahre bestandskräftg sind (BFH-Urteil in BFHE 166, 120, BStBl II 1993, 272). Er ist nach dem Grundsatz des Bilanzzusammenhangs an die Wertansätze in seiner Eröffnungsbilanz vom 1. Mai 1982 gebunden.

cc) Es ist auch nicht ersichtlich, daß die Vorentscheidung auf einem nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO geltend zu machenden Verfahrensfehler beruhen könnte.

Fundstellen

Haufe-Index 419885

BFH/NV 1995, 31