BFH Beschluss vom 04.02.1986 - VII B 87/83 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Haftung des Gesellschafters einer GbR

Leitsatz (NV)

Zur Haftung des Gesellschafters einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) für die Steuerschulden der Gesellschaft.

Normenkette

AO 1977 § 191 Abs. 1; BGB §§ 421, 427

Tatbestand

Der Antragsteller und Beschwerdegegner (Antragsteller) war bis zum 31. Januar 1980 Gesellschafter einer aus drei Rechtsanwälten bestehenden Anwaltssozietät, die nach seinem Ausscheiden von den anderen Gesellschaftern fortgeführt wurde. Der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt - FA -) nahm ihn als Gesellschafter und Geschäftsführer einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) durch Haftungsbescheid für die Umsatzsteuer 1978 bis Januar 1980 der Anwaltssozietät und für darauf entfallende Verspätungszuschläge und Säumniszuschläge gemäß § 69 der Abgabenordnung (AO 1977) sowie § 421 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) in Anspruch. Den Umsatzsteuerrückständen 1978 und 1979 liegen aufgrund einer Betriebsprüfung geänderte Steuerbescheide zugrunde, die nach dem Ausscheiden des Antragstellers aus der Sozietät ergangen sind; die Umsatzsteuer für Januar 1980 wurde wegen Nichtabgabe der Umsatzsteuervoranmeldung geschätzt.

Der Einspruch des Antragstellers blieb erfolglos. Das FA stützte in der Einspruchsentscheidung die Haftung des Antragstellers auf § 421 BGB und ließ die Anwendbarkeit des § 69 AO 1977 offen. Es führte aus, ein Ermessensfehlgebrauch könne in der Inanspruchnahme des Antragstellers nicht gesehen werden, weil die Gesellschaft aufgelöst und die Heranziehung der beiden anderen Gesellschafter ohne Erfolg geblieben sei.

Ein beim Finanzgericht (FG) gestellter Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Haftungsbescheids hatte Erfolg. Das FG setzte die Vollziehung des Haftungsbescheids bis zu dessen Bestandskraft, längstens bis zur Einlegung der Revision gegen ein in der Hauptsache ergehendes Urteil aus. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Haftungsbescheids (§ 69 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) sah es darin, daß Anhaltspunkte für eine grob fahrlässige Pflichtverletzung des Antragstellers im Sinne des § 69 AO 1977 nicht ersichtlich seien und daß die Frage der Inanspruchnahme des Gesellschafters einer GbR für die Steuerschulden der Gesellschaft durch Haftungsbescheid seit dem Inkrafttreten der AO 1977 im Schrifttum umstritten sei.

Mit der vom FG gegen seine Entscheidung zugelassenen Beschwerde wendet sich das FA gegen die Auffassung, daß unter der Geltung der AO 1977 die Rechtsgrundlage für die Haftung eines Gesellschafters für Steuerschulden der GbR nicht mehr gegeben sei, weil eine dem § 113 der Reichsabgabenordnung (AO) entsprechende Vorschrift fehle. Der Haftungsanspruch ergebe sich aus den §§ 421, 427 BGB. Das vom Antragsteller angeführte Anerkenntnis des früheren Mitgesellschafters, zusammen mit dem anderen verbleibenden Rechtsanwalt Gesamtrechtsnachfolger der zum 31. Januar 1980 aufgelösten Anwaltssozietät zu sein, könne gegenüber dem FA als Gläubiger der früheren Gesellschaft keine Rechtswirkung entfalten. Die Zahlungsunfähigkeit der beiden früheren Mitgesellschafter des Antragstellers ergebe sich daraus, daß diese seit längerer Zeit ihren steuerlichen Zahlungsverpflichtungen nicht mehr nachkämen und daß Beitreibungsmaßnahmen gegen beide nur geringen Erfolg gehabt hätten.

Das FA beantragt, den Beschluß des FG aufzuheben und den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Haftungsbescheids zurückzuweisen.

Der Antragsteller beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Er beruft sich auf die Rechtsausführungen im Beschluß des FG und trägt ergänzend vor, wegen der von seinem Mitgesellschafter anerkannten Gesamtrechtsnachfolge und der Vereinnahmung sämtlicher bereits vor seinem Ausscheiden verdienter Gebührenforderungen durch die fortbestehende Sozietät hafte er nicht für die Steuerschulden der früheren GbR. Es treffe auch nicht zu, daß beide früheren Mitgesellschafter zahlungsunfähig seien. Zwar habe einer von ihnen zwischenzeitlich die eidesstattliche Versicherung abgegeben, der andere Mitgesellschafter sei aber zahlungsfähig und habe noch am 15. Juli 1983 eine Zahlung von 1 000 DM auf die Steuerrückstände der früheren Sozietät geleistet.

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde des FA ist im wesentlichen begründet.

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Haftungsbescheids (§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO) jedenfalls insoweit bestehen, als dieser auf § 69 AO 1977 gestützt worden ist. Die tatsächlichen Feststellungen des FA im Haftungsbescheid und in der Einspruchsentscheidung ergeben keine Anhaltspunkte für eine grob fahrlässige Pflichtverletzung des Antragstellers als Geschäftsführer der GbR (vgl. § 34 AO 1977) im Zusammenhang mit den hier streitigen Steuerrückständen. Denn diese betreffen hinsichtlich der Kalenderjahre 1978 und 1979 Mehrergebnisse aufgrund einer Betriebsprüfung, die erst nach dem Ausscheiden des Antragstellers aus der Sozietät festgesetzt worden sind; auch die Verpflichtung zur Voranmeldung und Entrichtung der Umsatzsteuer für Januar 1980 traf nicht mehr den am 31. Januar 1980 ausgeschiedenen Antragsteller (vgl. § 18 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1980 - UStG 1980 -).

Der Senat sieht aber im Gegensatz zur Vorentscheidung die Haftung des Antragstellers als Gesellschafter der GbR nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechts nicht als zweifelbehaftet an. Nach § 191 Abs. 1 AO 1977 kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Diese Vorschrift umfaßt, wie der Senat in seinem Urteil vom 23. Oktober 1985 VII R 187/82 (BFHE 145, 13, BStBl II 1986, 156) entschieden hat, auch die Haftungsansprüche nach zivilem Recht, so daß insoweit gegenüber der früheren Regelung in § 113 AO keine Änderung eingetreten ist. Der Senat hat in dieser Entscheidung weiter ausgeführt, daß sich die zivilrechtliche Haftung des Gesellschafters einer GbR - auch nach seinem Ausscheiden - für deren Steuerschulden aus den §§ 421, 427 BGB ergibt. Hinsichtlich der Begründung im einzelnen nimmt der Senat, um Wiederholungen zu vermeiden, auf sein Urteil VII R 187/82 Bezug. Mit der dort angeführten überwiegenden Meinung im Schrifttum ist somit davon auszugehen, daß auch nach Inkrafttreten der AO 1977 der Gesellschafter einer GbR durch Haftungsbescheid für die Umsatzsteuerschulden der Gesellschaft in Anspruch genommen werden kann.

2. Der Senat hat aber in seiner Entscheidung VII R 187/82 die Haftung des früheren Gesellschafters einer GbR unter Bezugnahme auf das Urteil des FG Hamburg vom 26. Februar 1982 VI 74/82 (Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1982, 600) auf die (Umsatz-) Steuern (§ 3 Abs. 1 AO 1977) beschränkt und sie für die steuerlichen Nebenleistungen, wie z.B. Verspätungszuschläge und Säumniszuschläge (§ 3 Abs. 3 AO 1977) mit der Begründung ausgeschlossen, daß § 191 AO 1977 nur die Haftung für Steuern erwähne. Es kann dahinstehen, ob an dieser Auffassung und Begründung angesichts der Kritik, die Tipke/Kruse (Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., § 191 AO 1977 Tz. 3, Lieferung 45 November 1984) am Urteil des FG Hamburg äußern, auf Dauer festgehalten werden kann. Denkbar wäre es auch, die Frage des Haftungsumfangs anhand der materiell-rechtlichen - hier zivilrechtlichen - Haftungsnormen zu prüfen und gegebenenfalls die Anwendung des § 191 AO 1977 als Verfahrensvorschrift im Wege der Analogie auf die Geltendmachung steuerlicher Nebenleistungen auszudehnen. Angesichts seiner erst wenige Monate zurückliegenden Entscheidung VII R 187/82 hält es der Senat nicht für angebracht, im vorliegenden summarischen Verfahren die Frage der Haftung des Gesellschafters einer GbR für steuerliche Nebenleistungen einer erneuten rechtsgrundsätzlichen Prüfung zu unterziehen. Im Hinblick auf die vorstehend zitierten Urteile des Senats und des FG Hamburg ist im Streitfall die Inanspruchnahme des Antragstellers für die Verspätungszuschläge und die Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer durch Haftungsbescheid jedenfalls rechtlich zweifelhaft. Insoweit ist die von der Vorinstanz ausgesprochene Aussetzung der Vollziehung gerechtfertigt und die Beschwerde des FA unbegründet.

3. Der Senat kann nicht abschließend entscheiden, ob das FG auch die Vollziehung des Haftungsbescheids hinsichtlich der Umsatzsteuer, für die er die Haftung des Antragstellers im Gegensatz zur Vorentscheidung für gegeben ansieht (vgl. oben 1.), im Ergebnis zu Recht ausgesetzt hat. Auch bei Bestehen eines materiell-rechtlichen Haftungsanspruchs handelt es sich bei der Inanspruchnahme des Haftenden gemäß § 191 Abs. 1 AO 1977 um eine Ermessensentscheidung der Finanzbehörde (Tipke/Kruse, a.a.O., § 191 AO 1977 Tz. 6). Das FG hat - von seinem Standpunkt aus zu Recht - die Ermessensentscheidung des FA nicht überprüft, weil es bereits die Heranziehung des Antragstellers als Haftungsschuldner für Steuerschulden der GbR schlechthin für rechtlich zweifelhaft hielt. Das FA hat in der Einspruchsentscheidung seine Ermessensentscheidung damit begründet, da die Gesellschaft aufgelöst und die Inanspruchnahme der beiden anderen Gesellschafter ohne Erfolg geblieben sei, habe nur der Antragsteller als Haftender herangezogen werden können. Ob diese Begründung in tatsächlicher Hinsicht zutrifft, kann der Senat anhand der ihm zugänglichen Aktenlage nicht überprüfen. Der Antragsteller bestreitet die Zahlungsunfähigkeit seiner beiden früheren Mitgesellschafter. Er räumt ein, daß einer von ihnen inzwischen die eidesstattliche Versicherung abgegeben habe, behauptet aber, daß der andere in der Sozietät verbliebene Gesellschafter weiterhin zahlungsfähig sei und auch noch nach Erlaß der Einspruchsentscheidung eine Zahlung auf die früheren Steuerschulden der GbR geleistet habe. Im Beschwerdeverfahren hat das FA einen geringen Erfolg der gegen die Mitgesellschafter gerichteten Beitreibungsmaßnahmen eingeräumt.

Der Bundesfinanzhof (BFH) ist nach §§ 132, 155 FGO in Verbindung mit § 575 der Zivilprozeßordnung befugt, die Sache an das FG zurückzuverweisen (vgl. BFH-Beschluß vom 6. Oktober 1967 III B 56/67, BFHE 90, 284, BStBl II 1968, 65). Von dieser Befugnis macht der Senat angesichts der unklaren Sachlage hinsichtlich der Möglichkeit einer Haftbarmachung der beiden anderen Mitgesellschafter und der bisher fehlenden Feststellungen des FG zur Ermessensentscheidung des FA Gebrauch. Das FG wird bei seiner erneuten Entscheidung die mit der Inanspruchnahme des Antragstellers getroffene Ermessensentscheidung der Finanzbehörde im Rahmen des § 102 FGO überprüfen und dabei insbesondere feststellen müssen, ob das FA bei der Ausübung seines Auswahlermessens von zutreffenden tatsächlichen Voraussetzungen ausgegangen ist. Für den Fall der Zahlungsfähigkeit eines oder beider früheren Mitgesellschafter der GbR wird das FG auch Erwägungen darüber anstellen müssen, ob es unter Ermessensgesichtspunkten zulässig war, nur den Antragsteller für die Steuerschulden der GbR in Anspruch zu nehmen, wenn sich weiterhin bestätigen sollte, daß die bis zum Ausscheiden des Antragstellers erwirtschafteten Gebührenforderungen allein von den die Sozietät fortführenden Rechtsanwälten vereinnahmt worden sind. Dabei ist aber zu berücksichtigen, daß allein die Fortführung der Sozietät durch die beiden Mitgesellschafter die Inanspruchnahme des Antragstellers für die auf die Zeit seiner Beteiligung entfallenden Umsatzsteuerschulden nicht ermessensfehlerhaft macht.

Fundstellen

Haufe-Index 414395

BFH/NV 1986, 380