Betriebsveräußerung/Betriebsaufgabe/Betriebsverpachtung / 10 Realteilung einer Mitunternehmerschaft

10.1 Begriff

Rz. 104

Realteilung einer Mitunternehmerschaft bedeutet: Aufteilung des Betriebsvermögens der Mitunternehmerschaft auf die Mitunternehmer. Hiermit wird die Mitunternehmerschaft beendet.^[1] Das Betriebsvermögen wird hierbei nicht versilbert, sondern in natura auf die Mitunternehmer verteilt. Es handelt sich also um eine Naturalteilung.

Jeder Mitunternehmer muss einen Teil des Betriebsvermögens der Gesellschaft in sein Betriebsvermögen übernehmen und hiermit entweder ein neues Einzelunternehmen eröffnen oder ein schon vorher bestehendes Einzelunternehmen fortführen oder das Betriebsvermögen in sein Sonderbetriebsvermögen bei einer anderen Mitunternehmerschaft übernehmen.^[2]

[1] BMF, Schreiben v. 28.2.2006, IV B 2 – S 2242 – 6/06, BStBl 2006 I S. 228, Abschn. II.

[2] BFH, Urteil v. 16.3.2017, IV R 31/14, BFHE 257 S. 292.

10.2 Abgrenzungen

Rz. 105

Abzugrenzen ist die Realteilung von der Veräußerung (vgl. Rz. 43 ff.) oder der Aufgabe (Rz. 66 f.) eines Mitunternehmeranteils bei Fortbestehen der Mitunternehmerschaft.

Scheidet ein Mitunternehmer aus einer mehrgliedrigen Mitunternehmerschaft aus und wird diese von den verbleibenden Mitunternehmern fortgeführt, handelt es sich

• nicht um eine Realteilung, auch wenn der ausscheidende Mitunternehmer wesentliche Betriebsgrundlagen des Gesamthandsvermögens erhält, sondern
• um die Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils.^[1]

[1] BMF, Schreiben v. 28.2.2006, IV B 2 – S 2242 – 6/06, Abschn. II, BStBl 2006 I S. 228; BFH, Urteil v. 17.9.2015, III R 49/13, BStBl 2017 II S. 37.

10.3 Realteilungen

Rz. 106

§ 16 Abs. 3 Sätze 2-4 EStG liegt den folgenden Ausführungen zugrunde.

Bei der Realteilung werden in das Betriebsvermögen der einzelnen Mitunternehmer übertragen:
Teilbetriebe oder Mitunternehmeranteile	Einzelwirtschaftsgüter
I	II	III
	Übernehmer ist eine natürliche Einzelperson	Übernehmer ist eine Körperschaft Personenvereinigung Vermögensmasse
Fortführung der Buchwerte, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist	Fortführung der Buchwerte sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist	Ansatz des gemeinen Werts
	Veräußert oder entnimmt der Übernehmer übertragenen Grund und Boden, übertragene Gebäude oder übertragene andere wesentliche Betriebsgrundlagen innerhalb einer Sperrfrist nach der Übertragung, ist rückwirkend für den jeweiligen Übertragungsvorgang der gemeine Wert anzusetzen. Die Sperrfrist endet 3 Jahre nach Abgabe der Steuererklärung der Mitunternehmerschaft für den Veranlagungszeitraum der Realteilung.
§ 16 Abs. 3 Satz 2 EStG	§ 16 Abs. 3 Sätze 2, 3 EStG	§ 16 Abs. 3 Satz 4 EStG

Rz. 107

Mitunternehmeranteile im Sinne von § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG sind auch Teile von Mitunternehmeranteilen.^[1] Bei ihrer Übertragung handelt es sich nicht um eine Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern. Die für die Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern geltende Sperrfrist kommt daher nicht zur Anwendung.

[1] Patt, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 16 EStG Rz. 384, Stand: 8/2019.

10.4 Übertragung in das Betriebsvermögen

Rz. 108

Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile oder Einzelwirtschaftsgüter müssen in das Betriebsvermögen des einzelnen Mitunternehmers übertragen werden. Hierzu gehört auch das Sonderbetriebsvermögen. Nach der Realteilung muss also das übernommene Betriebsvermögen weiterhin Betriebsvermögen bleiben.^[1] Es reicht aus, wenn im Rahmen der Realteilung z. B. durch Begründung einer Betriebsaufspaltung ein neuer Betrieb entsteht. Bei dem Gesamthandsvermögen einer anderen Mitunternehmerschaft, an der der Realteiler ebenfalls beteiligt ist, handelt es sich nicht um "das jeweilige Betriebsvermögen des einzelnen Mitunternehmers". Werden daher einzelne Wirtschaftsgüter des Gesamthandsvermögens in das Gesamthandsvermögen einer anderen Mitunternehmerschaft übertragen, an der der Realteiler ebenfalls beteiligt ist, kann das nicht zu Buchwerten geschehen. Das gilt auch dann, wenn es sich um eine personenidentische Schwesterpersonengesellschaft handelt.^[2]

[1] BMF, Schreiben v. 20.12.2016, IV C 6-S 2242/07/10002:004, BStBl 2017 I S. 36.

[2] BMF, Schreiben v. 20.12.2016, IV C 6-S 2242/07/10002:004, BStBl 2017 I S. 36.

10.5 Buchwertfortführung

Rz. 109

Buchwertfortführung
I	Übertragene Objekte	Teilbetriebe	Einzelwirtschaftsgüter
		Mitunternehmeranteile
II	Übernehmer	natürliche Einzelpersonen Körperschaften Personenvereinigungen Vermögensmassen	natürliche Einzelpersonen
III	Voraussetzungen	Übernehmer ist Mitunternehmer Übertragung in das Betriebsvermögen des Übernehmers Besteuerung der stillen Reserven ist sichergestellt

Rz. 110

Nach § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG "sind bei der Ermittlung des Gewinns der Mitunternehmerschaft die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; der übernehmende Mitunternehmer ist an diese Werte gebunden".

Es sind zunächst bei der Ermittlung des Gewinns der Gesellschaft die Wirtschaftsgüter mit den sich nach den Gewinnermittlungsvorschriften ergebenden Buchwerten anzusetzen. Diese Buchwerte führt d...