Betriebsveräußerung / 1.5.3 Verkauf von Gebäuden mit angenommener Geschäftsveräußerung und vorsorglicher Option nach § 9 UStG im Notarvertrag

Vertragsparteien eines notariellen Grundstückskaufvertrags gehen häufig vom Vorliegen einer nicht steuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen nach § 1 Abs. 1a UStG aus. In derartigen Fällen enthält der Vertrag oft eine Klausel, dass der Veräußerer für den Fall, dass das Finanzamt eine Geschäftsveräußerung im Ganzen endgültig verneint, nach § 9 Abs. 1 UStG zur Umsatzsteuerpflicht der Grundstücksveräußerung optiert. Damit soll eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG zuungunsten des Veräußerers aufgrund der Steuerfreiheit der evtl. steuerbaren Grundstücksveräußerung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG vermieden werden.

Verneint die Finanzverwaltung in einem solchen Fall später das Vorliegen einer Geschäftsveräußerung im Ganzen, muss die dann zur Vermeidung der Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG erforderliche Option zur Steuerpflicht nach § 9 UStG zwingend im erstmaligen Notarvertrag erfolgen. Insoweit hat die Verwaltung zu der im Notarvertrag erfolgten "vorsorglichen" Option folgende Auffassung: bei einer im Notarvertrag erklärten

• "unbedingten" Option nach § 9 UStG gilt diese zeitlich als mit Vertragsschluss wirksam (also rechtzeitig);
• "bedingten" Option nach § 9 UStG gilt diese zeitlich erst im Jahr der (späteren) abschließenden rechtlichen Beurteilung durch das Finanzamt (= Eintritt der Bedingung) und wäre somit nicht rückwirkend auf den Zeitpunkt des Notarvertrags erfolgt. Ist zu diesem Zeitpunkt der erstmalige Notarvertrag ohne Option bereits erfolgt, liegt nach Abschn. 9.1 Abs. 3 Satz 1 UStAE keine wirksame mehr Option vor. Ggf. kann wegen der dann nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfreien Lieferung des Grundstücks eine Vorsteuer­berichtigung nach § 15a UStG beim Veräußerer erfolgen.^[1]

Praxis-Tipp

Erklärung der Option im erstmaligen Notarvertrag: Frühere Verwaltungsauffassung mit Übergangsregelung

Nach der früheren Verwaltungsauffassung war  die Option nach § 9 UStG zeitlich auch in einem geänderten Notarvertrag zulässig – allerdings insoweit spätestens vor Eintritt der materiellen Bestandskraft der erstmaligen Umsatzsteuerfestsetzung des Verkaufsjahres. Jedoch hat sich die Verwaltung nach längerem Zögern der Auffassung des BFH angeschlossen, wonach die Option zwingend im erstmaligen Notarvertrag erfolgen muss. Gleichzeitig hat das BMF insoweit eine Übergangsregelung erlassen.^[2]

[1] Abschn. 9.1 Abs. 3 Satz 3 UStAE; OFD Frankfurt, Verfügung v. 11.3.2013, S 7198 A – 25 – St 111; andere Auffassung FG Düsseldorf, Urteil v. 1.2.2013, 1 K 3144/11 U (das nachfolgende BFH, Urteil v. 3.7.2014, V R 12/13 äußert sich hierzu nicht).

[2] BFH, Urteil v. 21.10.2015, XI R 40/13; BMF, Schreiben v. 2.8.2017, III C 3 – S 719816/16/10001.