BMF, 7.5.2008, IV B 2 - S 2144/07/0001

Bezug: Schreiben des BMF vom 17.11.2005, IV B 2 – S 2144 – 50/05 (BStBl 2005 I S. 1019)
  Urteil des BFH vom 29.3.2007, IV R 72/02 (BStBl 2008 II S. …)

Mit Urteil vom 29.3.2007 (BStBl 2008 II S. …) hat der BFH entschieden, dass bei Mitunternehmerschaften die Überentnahmen als Bemessungsgrundlage für die nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbaren Schuldzinsen gesellschafterbezogen zu ermitteln sind.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder ist RdNr. 25 und Abschnitt VI „Schuldzinsen bei Mitunternehmerschaften” des BMF-Schreibens vom 17.11.2005 (BStBl 2005 I S. 1019) in folgender Fassung anzuwenden:

25

„Der Kürzungsbetrag von höchstens 2.050 EUR ist betriebsbezogen. Zur Anwendung bei Mitunternehmerschaften vgl. RdNr. 30.

 

VI. Schuldzinsen bei Mitunternehmerschaften

 

1. Gesellschafts-/Gesellschafterbezogene Betrachtungsweise

30

Die Regelung des § 4 Abs. 4a EStG ist eine betriebsbezogene Gewinnhinzurechnung. Der Hinzurechnungsbetrag ist daher auch für jede einzelne Mitunternehmerschaft zu ermitteln. Der Begriff der Überentnahme sowie die ihn bestimmenden Merkmale (Einlage, Entnahme, Gewinn und ggf. Verlust) ist dagegen gesellschafterbezogen auszulegen (BFH vom 29.3.2007, BStBl 2008 II S. …). Die Überentnahme bestimmt sich nach dem Anteil des einzelnen Mitunternehmers am Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft (Anteil am Gewinn der Gesellschaft einschließlich Ergänzungsbilanzen zuzüglich/abzüglich seines im Sonderbetriebsvermögen erzielten Ergebnisses) und der Höhe seiner Einlagen und Entnahmen (einschließlich Sonderbetriebsvermögen).

Der Kürzungsbetrag nach § 4 Abs. 4a Satz 4 EStG i.H.v. 2.050 EUR ist gesellschaftsbezogen anzuwenden, d.h. er ist nicht mit der Anzahl der Mitunternehmer zu vervielfältigen. Er ist auf die einzelnen Mitunternehmer entsprechend ihrer Schuldzinsenquote aufzuteilen; dabei sind Schuldzinsen, die im Zusammenhang mit der Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens stehen, zu berücksichtigen (BFH vom 29.3.2007, BStBl 2008 II S. …).

31

Beispiel 5:

An der X-OHG sind A, B und C zu jeweils einem Drittel beteiligt. Weitere Abreden bestehen nicht. Der Gewinn der OHG hat im Wirtschaftsjahr 120.000 EUR und die Schuldzinsen zur Finanzierung laufender Aufwendungen haben 10.000 EUR betragen. Die Entnahmen verteilen sich auf die Mitunternehmer wie folgt: B und C haben jeweils 80.000 EUR entnommen, während sich A auf eine Entnahme in Höhe von 20.000 EUR beschränkte. Einlagen wurden nicht getätigt.

Die Über- und Unterentnahmen entwickeln sich wie folgt:

  A B C
Gewinnanteil 40.000 40.000 40.000
Entnahmen 20.000 80.000 80.000
Über-/Unterentnahmen 20.000 - 40.000 - 40.000
6 % 0 2.400 2.400
Anteilige Zinsen 3.334 3.333 3.333
Mindestabzug 684 683 683
Höchstbetrag 2.650 2.650 2.650
Hinzurechnungsbetrag 0 2.400 2.400

Bei den Gesellschaftern B und C sind Überentnahmen in Höhe von jeweils 40.000 EUR entstanden. Demzufolge können Schuldzinsen in Höhe von jeweils 2.400 EUR (= 6 % aus 40.000 EUR) nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden. Hieraus ergibt sich ein korrigierter Gewinn der Mitunternehmerschaft in Höhe von 124.800 EUR, der den Mitunternehmern A i.H.v. 40.000 und den Mitunternehmern B und C zu jeweils 42.400 EUR zuzurechnen ist.

 

2. Schuldzinsen

 

2.1. Gewinnermittlung der Personengesellschaft

32

Zinsaufwendungen werden nur einbezogen, wenn sie im Rahmen der Ermittlung des Gesamtgewinns als Betriebsausgaben berücksichtigt worden sind. Zinsen eines Darlehens des Gesellschafters an die Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 2. Halbsatz EStG gleichen sich im Rahmen ihrer Gesamtgewinnauswirkung aus (Betriebsausgaben im Gesamthandsvermögen und Betriebseinnahmen im Sonderbetriebsvermögen), sie sind keine Schuldzinsen i.S. des § 4 Abs. 4a EStG.

Die von der Personengesellschaft geleisteten Zinsen sind den Gesellschaftern nach dem Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen.

 

2.2. Darlehen im Sonderbetriebsvermögen

32a

Ein Investitionsdarlehen im Sinne des § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG liegt auch dann vor, wenn die Darlehensverbindlichkeit zwar im Sonderbetriebsvermögen auszuweisen ist, die Darlehensmittel aber zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens des Gesamthandsvermögens eingesetzt werden.

32b

In diesem Fall sind die Schuldzinsen in vollem Umfang abziehbar (§ 4 Abs. 4a Satz 5 EStG), unabhängig davon, ob das Darlehen im Gesamthandsvermögen als Verbindlichkeit gegenüber dem Gesellschafter ausgewiesen ist oder dem Gesellschafter für die Hingabe der Darlehensmittel (weitere) Gesellschaftsrechte gewährt werden.

32c

Zinsen aus Darlehen (im Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters) zur Finanzierung des Erwerbs eines Mitunternehmeranteils sind, soweit sie auf die Finanzierung von anteilig erworbenen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (Gesamthands- und Sonderbetriebsvermögen) entfallen, wie Schuldzinsen aus Investitionsdarlehen (RdNrn. 26 bis 29) zu behandeln. Soweit diese nich...

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