Bertram/Brinkmann/Kessler/M... / 4.2 Zwischenergebniseliminierung im Vorratsvermögen
 

Rz. 38

Die Zwischenergebniseliminierung kann sich im Vorratsvermögen dann als problematisch erweisen, wenn gleichartige Güter sowohl von konzernfremden Dritten als auch von Unt des KonsKreis bezogen werden. In dieser Situation bieten sich zur Ermittlung der zwischenergebnishaltigen Vorratsbestände Vereinfachungsverfahren an, die die Anteile der konzernintern bezogenen VG auf Basis unterstellter Verbrauchsfolgen identifizieren.

 

Rz. 39

Die Ermittlung der eliminierungspflichtigen Zwischenerfolge kann nach den Vorschriften des HGB zudem durch die Verwendung unterschiedlicher Bewertungsmethoden bei den einzelnen KonzernUnt erschwert sein. Das gilt etwa dann, wenn die Abgrenzung der HK im Konzernabschluss und in den Einzelabschlüssen der einbezogenen Unt abweichend erfolgt. Zwar können auch in diesem Fall die Konzern-HK der auf Lager liegenden Vorräte grds. retrograd durch Abzug der Bruttoergebnismarge von den Transferpreisen ermittelt werden. In Abhängigkeit davon, ob die betreffenden Vorratsgüter in der laufenden oder einer früheren Periode produziert worden sind, können jedoch weitere Anpassungsbuchungen erforderlich werden.

 

Rz. 40

Das folgende Beispiel verdeutlicht die Verfahrensweise bei der Zwischenergebniseliminierung in den aufgezeigten Problemfällen.

 
Praxis-Beispiel

Ein TU hat im Gj X1 die folgenden Lieferungen eines Vorratsguts erhalten:

 
Lieferung von Menge [ME] Preis pro ME Gesamtpreis
Konzernfremden 1.000 10,0 10.000
Konzernunternehmen 800 12,0 9.600
Konzernunternehmen 600 10,5 6.300
Konzernfremden 1.100 14,0 15.400
Summe 3.500 11,8 41.300

Der vollständig von Konzernfremden bezogene Anfangsbestand am 1.1.X1 belief sich auf 875 ME, sein Buchwert auf 8.750. Zum 31.12.X1 liegen 1.000 ME des Vorratsguts auf Lager. Da das TU keine Aufzeichnungen darüber führt, wie sich der Lagerbestand zusammensetzt, sollen die konzernintern bezogenen Bestandsmengen für Zwecke der Zwischenergebniseliminierung im Konzernabschluss anhand der periodischen Durchschnittsmethode bestimmt werden. D. h., der Endbestand setzt sich als gewogener Durchschnitt aus dem Anfangsbestand und allen Zugängen während der Berichtsperiode zusammen.

Das lieferende KonzernUnt hat die Vorratsgüter selbst von Dritten erworben und mit einem Gewinnaufschlag von jeweils 20 % an das TU verkauft. Niederstwertabschreibungen auf die Vorräte sind nicht vorzunehmen. Der Ertragsteuersatz im Konzern beträgt einheitlich 30 %. Die GuV wird nach dem Gesamtkostenverfahren erstellt.

Zwischenergebniseliminierung zum 31.12.X1

Von den während des Berichtsjahrs verfügbaren Vorratsgütern (4.375 ME = 875 ME + 3.500 ME) liegen am Jahresende noch 1.000 ME auf Lager. Das sind rund 22,86 %. Nach der Verbrauchsfolgefiktion, die der Durchschnittsmethode zugrunde liegt, sind damit vom Anfangsbestand und von jedem Zugang am 31.12.X1 noch jeweils rund 22,86 % vorhanden. Bezogen auf die konzernintern zugegangenen 1.400 ME an Vorratsgütern entspricht das 320 ME.

Der durchschnittliche Verkaufspreis der konzernintern an das TU gelieferten Vorräte beträgt 11,357 GE [(9.600 + 6.300) : 1.400], der Einkaufspreis damit 9,464 GE. Für jede am 31.12.X1 auf Lager liegende ME ist damit ein Zwischengewinn von 1,893 GE zu eliminieren. Insgesamt beläuft sich damit der Zwischengewinn auf 606 GE (1,893 GE × 320 ME).

Für die Anpassungsbuchung zum 31.12.X1 bedeutet dies: Zu stornieren sind zum einen die Innenumsatzerlöse von 15.900 GE. Zum anderen ist der Materialaufwand um 15.294 GE zu vermindern. Das entspricht dem konzerninternen Lieferwert der vom TU verkauften Vorratsgüter (12.266 GE = 1.080 ME × 11,357 GE) zzgl. des Einstandspreises der noch auf Lager liegenden Vorräte (3.028 GE = 320 ME × 9,464 GE). Die Differenz zwischen den Größen entspricht aus Konzernsicht dem unrealisierten Zwischengewinn des liefernden KonzernUnt (606 GE). Die Anpassungsbuchung lautet damit:

 
Konto Soll Haben
Umsatzerlöse 15.900  
Materialaufwand   15.294
Fertige Erzeugnisse   606

I. H. d. Abwertung der fertigen Erzeugnisse entsteht eine Bewertungsdifferenz zu deren steuerlichem Wertansatz, auf den latente Steuern abzugrenzen sind.

 
Konto Soll Haben
Aktive latente Steuern 181,8  
Latenter Steuerertrag   181,8

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