Bemessungsgrundlage – korrekte Ermittlung in Sonderfällen / 6.3 Lösung

A ist Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG, der im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt eine Lieferung^[1] ausführt. Die Lieferung vollzieht sich im Rahmen eines Tauschs^[2]mit Baraufgabe. Der Ort der Lieferung ist dort, wo das Fahrzeug abgeholt wird (Beginn der Beförderung^[3]), offensichtlich im Inland, sodass die Lieferung des A nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist. Die Lieferung unterliegt auch keiner Steuerbefreiung nach § 4 UStG und ist steuerpflichtig.

Die Bemessungsgrundlage für die Lieferung des Neufahrzeugs bestimmt sich nach § 10 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 UStG. Da A neben der Baraufgabe noch ein altes Fahrzeug geliefert bekommt, muss dieses Fahrzeug bewertet werden. Nach der Rechtsprechung des BFH^[4], die jetzt auch von der Finanzverwaltung^[5] umgesetzt worden ist, gehört neben der Zuzahlung auch der subjektive Wert des in Zahlung genommenen Fahrzeugs zur Bemessungsgrundlage.

Hinweis

Ableitung des subjektiven Werts

Nach Auffassung der Finanzverwaltung ergibt sich der subjektive Wert aus dem individuell vereinbarten Kaufpreis zwischen dem Kraftfahrzeughändler und dem Käufer abzüglich der vom Käufer zu leistenden Zuzahlung. Dieses soll dann den Wert darstellen, den der Händler dem Gebrauchtwagen beimisst und den er bereit ist, hierfür aufzuwenden.

Der subjektive Wert des in Zahlung genommenen Fahrzeugs beträgt hier 8.000 EUR, da der Verkauf des Neufahrzeugs zu einem Bruttopreis von 38.000 EUR vereinbart worden war und eine Zuzahlung von 30.000 EUR erfolgt. A erhält damit insgesamt (30.000 EUR + 8.000 EUR =) 38.000 EUR. Aus diesem Betrag ist die Umsatzsteuer mit 19 % (Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG) herauszurechnen.^[6] Die Bemessungsgrundlage beträgt damit 31.932,77 EUR und die Umsatzsteuer (31.932,77 EUR x 19 % =) 6.067,23 EUR. Die Umsatzsteuer entsteht mit Ablauf des Monats der Lieferung^[7], Januar 2021. Steuerschuldner ist nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG A.

Bisher war die Finanzverwaltung^[8] davon ausgegangen, dass der Wert des in Zahlung genommenen Fahrzeugs sich nach dem gemeinen Wert des Fahrzeugs bestimmt. Der gemeine Wert (§ 9 BewG) stellt einen objektiven Wert dar. Um den gemeinen Wert des Fahrzeugs zu ermitteln, hatte die Finanzverwaltung Vermutungsregelungen aufgestellt. So konnte der gemeine Wert anhand eines Gutachtens eines Sachverständigen ermittelt werden. Es war aber auch möglich, den gemeinen Wert des in Zahlung genommenen Fahrzeugs anhand des Weiterverkaufspreises unter Abzug eines bis zu 15 %igen Verkaufsabschlags zu ermitteln. Sollte sich daraus ein geringerer gemeiner Wert des in Zahlung genommenen Fahrzeugs ergeben, lag ein sog. verdeckter Preisnachlass vor, der bei Nachweis zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage führte.

Soweit hier (noch) von diesem Nachweis eines verdeckten Preisnachlasses ausgegangen wird, würde sich folgende Verringerung der Bemessungsgrundlage ergeben:

Baraufgabe	30.000,00 EUR
gemeiner Wert des in Zahlung genommenen Fahrzeugs (Wiederverkaufspreis)	7.800,00 EUR
abzüglich Abschlag (15 % auf Wiederverkaufspreis)	./. 1.170,00 EUR
Zwischensumme	36.630,00 EUR
abzüglich 19 % Umsatzsteuer	./. 5.848,49 EUR
Bemessungsgrundlage	30.781,51 EUR

Hinweis

Unrichtiger Steuerausweis möglich

Hat der Autohändler – wie es in der Praxis üblich ist – im Zeitpunkt des Verkaufs eine Rechnung mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer erstellt, in der er die Umsatzsteuer auf der oben ermittelten Bemessungsgrundlage von 31.932,77 EUR gesondert ausgewiesen hat (USt dann 6.067,23 EUR) müsste er diese Abrechnung bei Nachweis des verdeckten Preisnachlasses berichtigen. Wird diese Berichtigung nicht vorgenommen, würde sich für A zwar ein verdeckter Preisnachlass ergeben, der zu einer niedrigeren Bemessungsgrundlage führt, A würde aber die Differenz zu der gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer (hier 6.067,23 EUR ./. 5.848,49 EUR = 218,74 EUR) als unrichtig ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 1 UStG schulden.^[9]

Grundsätzlich ist die Möglichkeit der umsatzsteuerrechtlichen Berücksichtigung des verdeckten Preisnachlasses durch die Rechtsprechung des BFH und die Umsetzung der Finanzverwaltung^[10] nicht mehr möglich. Die Finanzverwaltung beanstandet es aber nicht, wenn der Unternehmer in den Fällen, in denen die Umsatzsteuer vor dem 1.1.2022 entsteht, noch die Regelungen entsprechend der Grundsätze des verdeckten Preisnachlasses anwendet. A kann deshalb – soweit er die Rechnung gegenüber dem N berichtigt – noch eine Minderung der Bemessungsgrundlage realisieren.

Der Verkauf des gebrauchten Fahrzeugs im Februar 2021 an K ist ebenfalls eine steuerbare und steuerpflichtige Lieferung.^[11]

Allerdings liegen bei diesem Verkauf die Voraussetzungen der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG vor, da das gebrauchte Fahrzeug im Gemeinschaftsgebiet an A geliefert worden ist, bei der Lieferung an A eine Umsatzsteuer nicht entstanden war und A ein Wiederverkäufer (gewerblicher Händler) ist.^[12] Die Bemessungsgrundlage ermittelt sich damit aus der Differenz zwischen dem Verkaufspreis (7.800 EUR) und d...