Ist eine Lieferung oder sonstige Leistung in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig ausgeführt worden, muss der leistende Unternehmer oder – im Fall des Reverse-Charge-Verfahrens – der Leistungsempfänger ermitteln, welchen Betrag er der Umsatzsteuer unterwirft. Dabei ist die Bemessungsgrundlage i. S. d. § 10 Abs. 1 UStG auf den ersten Blick einfach zu bestimmen: Alles das soll der Besteuerung unterliegen, was der leistende Unternehmer von seinem Leistungsempfänger oder einem anderen für seine Leistung erhält oder erhalten soll.
Bemessungsgrundlage stellt subjektive Besteuerungsgrundlage dar
Die Bemessungsgrundlage ist deshalb eine subjektive Größe. Nicht das, was der Leistungsempfänger aufwenden soll oder was den objektiven Wert der ausgeführten Leistung darstellt, unterliegt der Umsatzsteuer, sondern nur das, was der leistende Unternehmer tatsächlich für die von ihm ausgeführte Leistung erhält oder erhalten soll. Dies ist insbesondere in den Fällen des Zahlungsausfalls von Bedeutung. Hat der leistende Unternehmer den Umsatz schon angemeldet und die Umsatzsteuer schon gezahlt, ergibt sich bei Veränderungen eine Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG. Aber auch bei einem Tausch (mit Baraufgabe) sind diese Grundsätze für die jeweils erhaltene Gegenleistung zu beachten.[1]
Diese subjektive Größe steht aber häufig mit einem anderen Grundprinzip des Umsatzsteuerrechts in einem Zielkonflikt: Der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten. Die Umsatzsteuer entsteht beim leistenden Unternehmer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistung ausgeführt worden ist (Sollversteuerung).[2] Häufig ist zu diesem Zeitpunkt aber die Gegenleistung noch gar nicht vereinnahmt worden, sodass der leistende Unternehmer die Bemessungsgrundlage schätzen muss. Erst nach tatsächlicher – endgültiger Vereinnahmung – kann dann geprüft werden, ob eine Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG eingetreten ist.
Besondere Probleme ergeben sich in der Praxis bei der Bestimmung der zutreffenden Bemessungsgrundlage insbesondere bei der
- Abgrenzung eines durchlaufenden Postens von einem Bestandteil der Bemessungsgrundlage,
- zutreffenden Erfassung eines Zuschusses (echter oder unechter Zuschuss),
- Behandlung von Überzahlungen,
- Berücksichtigung von Verbrauchsteuern bei innergemeinschaftlichen Erwerben sowie
- Änderung der Bemessungsgrundlage.
Redaktionelle Änderung des § 10 Abs. 1 UStG zum 1.1.2019
Zum 1.1.2019 sind in § 10 Abs. 1 UStG die bisherigen Sätze 2 und 3 durch einen neu gefassten Satz 2 ersetzt worden. Während früher die Bemessungsgrundlage ausgehend von dem ermittelt wurde, was der Leistungsempfänger für die ihm gegenüber ausgeführte Leistung aufwendete, wird jetzt auf die Sichtweise des leistenden Unternehmers abgestellt. Alles das, was der leistende Unternehmer für die von ihm ausgeführte Leistung von dem Leistungsempfänger oder einem anderen erhält oder erhalten soll, geht in die Bemessungsgrundlage ein. Ausdrücklich ist festgehalten, dass dies auch die unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen einschließt. Nach der Gesetzesbegründung soll mit dieser verbalen Anpassung an das Unionsrecht keine materielle Änderung verbunden sein, da auch schon bisher die Bemessungsgrundlage unionsrechtskonform auszulegen war.
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