Auslandsbetriebsstätten in ... / 5.2 Unternehmensinterner Leistungsaustausch
 

Rz. 50

Auswirkungen auf die Handelsbilanz des Gesamtunternehmens hat der Leistungsaustausch zwischen Stammhaus und ausländischer Betriebsstätte nicht. Falls Stammhaus und Betriebsstätte den unternehmensinternen Leistungsverkehr wie unter fremden Dritten buchhalterisch behandeln, müssen die auftretenden Liefergewinne eliminiert werden. Bestände aus diesem Verkehr werden bei der anderen betrieblichen Teileinheit zu Buchwerten fortgeführt.

Die Bedeutung des unternehmensinternen Leistungsaustauschs resultiert aus dem steuerlichen Erfordernis einer Ergebnisaufteilung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte.

Obwohl die Finanzverwaltung[1] weiterhin davon ausgeht, dass zwischen Stammhaus und Betriebsstätte grundsätzlich keine Kauf-, Miet-, Pacht-, Darlehens- oder Lizenzverträge möglich sind und damit auf unternehmensinterne Leistungsbeziehungen im Grundsatz weder steuerliche Veräußerungstatbestände noch Entnahme- oder Einlagekategorien anzuwenden wären, wird die Abrechnung der Leistungsbeziehungen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte nunmehr von den Ent- und Verstrickungsregelungen des § 4 Abs. 1 Satz 3 und Satz 5 Hs. 2 EStG erfasst, deren Zielrichtung nicht nur in der Erfassung der stillen Reserven bei jenen Leistungsaustauschvorgängen besteht, die bei einer Übertragung von Wirtschaftsgütern aufscheinen, sondern auch jene Gewinne ins Auge fassen, die bei der Nutzung eines der einen Teileinheit zugeordneten Wirtschaftsgutes durch die andere Teileinheit kalkulierbar sind. Darüber hinaus wird die Abrechnung des nicht in der Übertragung oder Überlassung von Wirtschaftsgütern bestehenden Leistungsaustausches, etwa in der Form der Erbringung von Dienstleistungen, vom Grundsatz des Fremdvergleichs getragen.

 

Rz. 51

Im Einzelnen sind nach noch geltender deutscher Rechtssicht folgende Grundsätze bei der steuerlichen Abrechnung des Leistungsverkehrs zwischen Stammhaus und ausländischer Betriebsstätte zu beachten:

  1. Dem Grundsatz der Einzelbewertung[2] entsprechend ist jeder Austauschakt getrennt zu erfassen und abzurechnen.
  2. Für die Lieferung von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens an die ausländische Betriebsstätte ist die von § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG angeordnete entnahmegleiche Behandlung durch die Bewertungsvorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 letzter Hs. EStG mit der Bewertung zum gemeinen Wert belegt. Die Realisation zu einem am Absatzmarkt ausgerichteten Einzelveräußerungspreis (gemeiner Wert nach § 9 Abs. 2 BewG) wirft die Frage auf, ob nicht nur das vermeintliche Wertschöpfungspotenzial – etwa der Produktionsgewinn – der Inlandsbesteuerung zu unterwerfen ist, sondern auch die wertschöpfenden Aktivitäten, die erst durch die ausländische Betriebsstätte – etwa Marketing und Vertrieb – erbracht werden, da diese ebenso in die Preisbildung am Absatzmarkt eingehen. Richtigerweise wird davon auszugehen sein, dass die insofern bestehende Marktunreife auch der Bepreisung zugrunde zu legen ist. Insofern hat, trotz entgegenstehender Rechtsgrundlage, eine Bewertung zu einem am Fremdvergleich ausgerichteten Preis zu erfolgen. Auf das hierdurch "ersatzweise" realisierte Wertschöpfungspotenzial kommt die Ausgleichspostenmethode nach § 4g EStG nicht zur Anwendung, weil diese auf ­Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens beschränkt ist (§ 4g Abs. 1 Satz 1 EStG). Soweit ein gemeiner Wert nicht existiert, können die Standardmethoden zur Ermittlung von Verrechnungspreisen im Konzern (Preisvergleichs-, Wiederverkaufspreis-, Kostenaufschlagsmethode) Anhaltspunkte liefern.
  3. Der Entstrickungstatbestand des § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG erfasst nicht nur Gewinne aus der Überführung, sondern auch aus der Nutzungsüberlassung eines Wirtschaftsgutes. Nach der gesetzgeberischen Intention sollen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte über die Fiktion einer Nutzungsentnahme die Entstrickungsgrundsätze Anwendung finden bzw. eine (Nutzungs-)Überlassung fingiert werden (§ 12 Abs. 1 KStG). Fraglich ist, was unter dem Gewinn aus der Nutzung eines Wirtschaftsgutes zu verstehen sein soll. Diese Fiktionen knüpfen nicht an die Einkünfte aus der entgeltlichen Nutzungsüberlassung an Dritte an, sondern an die sich durch Einbindung als Produktionsfaktor in die Wertschöpfungsprozesse der Betriebsstätte offenbarenden Einkünfte. Sie erfassen mithin die Wertbeiträge der eigenbetrieblichen Nutzung von dem inländischen Stammhaus zugeordneten Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens durch die ausländische Organisationseinheit. Dieser Entstrickungstatbestand muss als problembehaftet angesehen werden, da er mit den Grundsätzen zur Vermögensausstattung einer Betriebsstätte konkurriert, nach denen dieser alle jene Wirtschaftsgüter zugeordnet werden müssen, die ihr unter Sachzielgesichtspunkten dienen. Angesichts dieses Tatbestands wird einem Wahlrecht des Steuerpflichtigen das Wort geredet, die Überführung von Wirtschaftsgütern der Besteuerung entsprechend der Sachentnahme- bzw. Veräußerungsfiktion oder derjenigen nach der Nutzungsentnahme- bzw. Nutzungsüberlassungsfiktion zu unterwerfen.[3]
  4. B...

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