Ein Umbau des bereits ausgebauten Dachgeschosses liegt z. B. vor, wenn tragende Teile (z. B. Dachkonstruktion, Geschossdecke) eines ausgebauten Dachgeschosses (= das Dachgeschoss ist bereits vor dem Umbau in die Wohnflächenberechnung mit einzubeziehen) bei der Umbaumaßnahme verwendet werden.

Aufwendungen für den Umbau eines ausgebauten Dachgeschosses sind nach R 21.1 EStR nachträgliche ­Herstellungskosten des "Altgebäudes" oder Erhaltungsaufwendungen, es sei denn, dass durch die Baumaßnahmen ein anderes Wirtschaftsgut entsteht.

Wird im Rahmen der anstehenden Erneuerung des Daches bei einem bereits ausgebauten Dachgeschoss zu einer die Nutzungsfläche vergrößernden Dachform gewechselt (Walmdach zu Satteldach mit 60 m2 mehr Fläche), führen die entsprechenden Bauaufwendungen zu Herstellungskosten.[1]

Ein anderes Wirtschaftsgut entsteht[2], soweit das Dachgeschoss nach Beendigung der Baumaßnahmen nicht mehr im gleichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang wie das übrige Gebäude steht und wenn die verwendete Gebäudesubstanz so tief greifend umgestaltet oder in einem solchen Ausmaß erweitert wird, dass die eingefügten Teile dem umgebauten Dachgeschoss das Gepräge geben und die verwendeten Altteile bedeutungs- und wertmäßig untergeordnet erscheinen.

Umfassen die Baumaßnahmen an einem bereits ausgebauten Dachgeschoss den Ausbau auf Vollgeschosshöhe durch Erhöhung der Giebelwände, Anhebung des Kniestocks von 30 auf 75 cm, die Erneuerung des Daches, den Neueinzug von Innenwänden und die komplette Neu­installation, liegt eine Neuherstellung einer Wohnung vor.[3]

 
Hinweis

Vereinfachungsregelung der Finanzverwaltung

Der Grundstückseigentümer kann aus Vereinfachungsgründen von der Herstellung eines anderen Wirtschaftsguts ausgehen, wenn der im zeitlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Herstellung des Wirtschaftsguts anfallende Bauaufwand zuzüglich des Werts der Eigenleistungen nach überschlägiger Berechnung den Verkehrswert der Altbausubstanz übersteigt.[4] Dabei müssen zusammen mit dem Umbau entstandene typische Erhaltungsaufwendungen allerdings außer Betracht bleiben.[5]

 
Praxis-Beispiel

Dachgeschossumbau

A ist Eigentümer eines zu freiberuflichen Zwecken vermieteten Gebäudes, dessen Dachgeschoss zu Büroräumen ausgebaut und an einen Rechtsanwalt vermietet ist.

Fall 1 (gleiche Nutzungsart):

Das Dachgeschoss wird unter wesentlichem Bauaufwand umgebaut und anschließend wie zuvor als Büro durch den Rechtsanwalt genutzt.

Fall 2 (neue Nutzungsart):

Das Dachgeschoss wird unter wesentlichem Bauaufwand zu einer Wohnung umgebaut und anschließend zu Wohnzwecken vermietet.

Lösung bei Begründung von Wohn- bzw. Teileigentum:

Wird an einem Gebäude Wohnungs- und Teileigentum begründet, stellen die Aufwendungen für den Umbau des in Wohnungs- bzw. Teileigentum stehenden Dachgeschosses und der anteilige Restwert der verwendeten Altbausubstanz Herstellungskosten für ein neu entstehendes "anderes" Wirtschaftsgut dar. Dabei ist es ohne Bedeutung, wie die anderen Eigentumswohnungen oder im Teileigentum stehenden Räume genutzt werden.

In sämtlichen Fällen wird ein neues selbstständiges ("anderes") Wirtschaftsgut erstellt. Die Herstellungskosten setzen sich aus den Bauaufwendungen und dem anteiligen Restwert der bei der Herstellung verwendeten Teile (Altbausubstanz) zusammen.

Lösung ohne Begründung von Wohn- bzw. Teileigentum:

Fall 1:

Das umgebaute Dachgeschoss und das übrige Gebäude stehen in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang, sodass nach wie vor ein Wirtschaftsgut vorliegt. Die Aufwendungen stellen nachträgliche Herstellungskosten dar.

Wird das Gebäude durch den Umbau im Wesen geändert und so tief greifend umgestaltet oder in einem solchen Ausmaß erweitert, dass die eingefügten neuen Teile der Gesamtsache das Gepräge geben und die verwendeten Altteile bedeutungs- und wertmäßig untergeordnet erscheinen, entsteht insgesamt ein (das Altgebäude mit einschließendes) neues Wirtschaftsgut. Die Herstellungskosten setzen sich aus den Umbauaufwendungen und dem Restwert des Altgebäudes zusammen. Übersteigt der im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Herstellung des Wirtschaftsguts anfallende Bauaufwand zuzüglich des Werts der Eigenleistungen nach überschlägiger Berechnung den Verkehrswert der Altbausubstanz, kann der Grundstückseigentümer aus Vereinfachungsgründen gleichfalls von der Herstellung eines neuen ("anderen") Wirtschaftsguts ausgehen.

Fall 2:

Durch die Baumaßnahme entsteht ein neues ("anderes") selbstständiges Wirtschaftsgut. Die Herstellungskosten setzen sich aus den Bauaufwendungen und dem anteiligen Restwert der bei der Herstellung verwendeten Teile (Altbausubstanz) zusammen.

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