Anschaffungsnahe Aufwendungen, bisher noch offene Zweifelsfragen

OFD Nordrhein-Westfalen, 14.3.2017, o.Az

Durch das Nebeneinander von Verwaltungsanweisung (BMF-Schreiben vom 18.7.2003, BStBl 2003 I S. 386) gesetzlicher Neuregelung in § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG sind Fragen zu deren Anwendungsbereich aufgetreten. Nach Abstimmung auf Bund-Länder-Ebene wird gebeten, hierzu folgende Auffassung zu vertreten:

1. Sollen Aufwendungen, die zur Beseitigung der Funktionsuntüchtigkeit führen und für sich Anschaffungskosten sind, in die Prüfung der 15 %-Grenze des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG einbezogen werden?

§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG schließt nur Aufwendungen für Erweiterungen i.S. des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsarbeiten von den zu berücksichtigenden Herstellungskosten aus. Aufwendungen zur Beseitigung der Funktionsuntüchtigkeit oder zur Hebung des Standards sind hiervon nicht berührt und daher in die Prüfung der 15 %-Grenze einzubeziehen (vgl. BFH vom 14.6.2016, IX R 15/15, BStBl 2016 II S. 996).

2. Sind Schönheitsreparaturen in die Berechnung nach § 6 Abs. Nr. 1a EStG einzubeziehen?

Zu den Aufwendungen i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG gehören unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung sämtliche Aufwendungen für bauliche Maßnahmen, die im Rahmen einer im Zusammenhang mit der Anschaffung des Gebäudes vorgenommenen Instandsetzung und Modernisierung anfallen und nicht nach Satz 2 der Vorschrift ausdrücklich ausgenommen sind (vgl. BFH vom 14.6.2016, IX R 22/15, BStBl 2016 II S. 999). Hierzu gehören auch Kosten für sog. Schönheitsreparaturen wie das Tapezieren, Anstreichen oder Kalken der Wände und Decken, das Streichen der Fußböden, Heizkörper, der Innen- und Außentüren sowie der Fenster. An dem bisher geforderten engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang der Schönheitsreparaturen zu einer als einheitlich zu würdigenden Instandsetzung und Modernisierung des Gebäudes (vgl. BFH vom 25.8.2009, IX R 20/08, BStBl 2010 II S. 125) hält der BFH nicht länger fest.

3. Sind die jährlich üblicherweise anfallenden Erhaltungsarbeiten auch dann sofort abziehbar, wenn sie im Rahmen einheitlich zu würdigender Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG anfallen?

Aufwendungen im Zusammenhang mit der Anschaffung eines Gebäudes sind – unabhängig davon, ob sie auf jährlich üblicherweise anfallenden Erhaltungsarbeiten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG beruhen – nicht als Erhaltungsaufwand sofort abziehbar, wenn sie im Rahmen einheitlich zu würdigender Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen – i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG anfallen (BFH vom 25.8.2009, IX R 20/08, BStBl 2010 II S. 125).

4. Bleiben – auch im Fall des Unterschreitens der 15 %-Grenze – die in die Prüfung einbezogenen Aufwendungen Anschaffungs- oder Herstellungskosten?

Aufwendungen, die innerhalb des Dreijahreszeitraums getätigt werden und nach den Kriterien des o.a. BMF-Schreibens Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind, in ihrer Summe aber die 15 %-Grenze nicht überschreiten, sind (und bleiben) Anschaffungs- oder Herstellungskosten i.S. des § 255 HGB.

5. Wie ist eine Sanierung in Raten zur Hebung des Standards zu behandeln, die erst nach Ablauf des Dreijahreszeitraums zu Herstellungskosten i.S. der BFH-Rechtsprechung/des BMF-Schreibens führt?

Auch wenn Aufwendungen für Baumaßnahmen erst nach Ablauf des Dreijahreszeitraums des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG die 15 %-Grenze überschreiten, sind sie nach RdNr. 31 des BMF-Schreibens vom 18.7.2003 steuerlich als Herstellungskosten i.S. von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB zu behandeln.

6. Ist die 15 %-Grenze des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG auf das Gebäude insgesamt oder aber auf die einzelnen Gebäudeteile i.S.d. R 4.2 Abs. 4 EStR zu beziehen?.

Bei der Prüfung, ob die Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsaufwendungen zu anschaffungsnahen Herstellungskosten i.S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG führen, ist bei einem aus mehreren Einheiten bestehenden Gebäude dann auf das Gebäude insgesamt abzustellen, wenn das Gesamtgebäude nicht in unterschiedlicherweise genutzt wird und somit nicht in verschiedene Wirtschaftsgüter aufzuteilen ist (Umkehrschluss aus BFH vom 25.9.2007, IX R 28/07, BStBl 2008 II S. 218). Maßgeblich ist insoweit, ob zwischen den Gebäudeteilen ein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang besteht (vgl. auch BFH vom 7.12.2010, IX R 14/10, BFH/NV 2011 S. 1302). Wird das Gebäude unterschiedlich genutzt (z.B. Wohnhaus mit drei vermieteten Wohnungen und einer selbstgenutzten Wohnung) ist auf den jeweilig selbstständigen Gebäudeteil abzustellen (wirtschaftsgutbezogene Betrachtungsweise, BFH vom 14.6.2016, IX R 22/15, BStBl 2016 II S. 999). Das Gebäude ist dann in unterschiedliche Wirtschaftsgüter entsprechend der Nutzungs- und Funktionszusammenhänge aufzuteilen (vgl. R 4.2 Abs. 4 EStR). Werden die Wohnungen durch Einzelvertrag erworben (Sondereigentum nach dem WEG), ist die 15 %-Grenze auf jede einzelne Wohnung anzuwenden.

An der mit Verfügung vom 18.11.20...