Sind bei einem angeschafften Vermögensgegenstand, der dem Betriebsvermögen zuzuordnen ist, die Anschaffungskosten unangemessen hoch, d. h. ein Teil der Anschaffungskosten übersteigt die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung angemessene Höhe der Anschaffungskosten, so ist handelsrechtlich

  • dieser Vermögensgegenstand trotz der Unangemessenheit seiner Anschaffungskosten dem Betriebsvermögen zuzurechnen;
  • sind die Anschaffungskosten auch in diesem Fall zur Zugangsbewertung des jeweiligen Vermögensgegenstands heranzuziehen und die Abschreibungen hiernach zu bemessen.

Auch in der Steuerbilanz können gemäß § 4 Abs. 4 EStG grundsätzlich alle Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, als Betriebsausgaben abgezogen werden. Entscheidend ist allein der objektive wirtschaftliche Zusammenhang mit dem Betrieb. Liegt ein betrieblicher Anlass vor, spielt es grundsätzlich keine Rolle, wie hoch die Aufwendungen sind und ob sie notwendig, üblich oder zweckmäßig sind. Grundsätzlich kann der Unternehmer – auch bei Repräsentationskosten – frei entscheiden, ob und in welcher Höhe er Ausgaben tätigen will.

Berühren die betrieblichen Aufwendungen jedoch die Lebensführung des Unternehmers (Steuerpflichtigen) oder anderer Personen, dann dürfen gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG die Aufwendungen nicht abgezogen werden, soweit sie nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind.

Betriebsausgaben können nur dann die Lebensführung berühren, wenn es sich um Anschaffungen handelt, die der Unternehmer (Steuerpflichtiger) oder eine andere Person sowohl betrieblich als auch privat verwenden kann. § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG stellt dabei neben dem Unternehmer auch auf andere Personen ab. Dies können z. B. ein Geschäftspartner, Familienangehörige oder Gesellschafter bei einer Kapitalgesellschaft sein.

Betroffen von der Vorschrift sind insbesondere repräsentative Aufwendungen, z. B. für die Ausstattung von Büro- und Geschäftsräumen und die Unterhaltung von Pkw. Bei unüblichen bzw. unüblich hohen Aufwendungen wird das Finanzamt eine Angemessenheitsprüfung vornehmen, z. B. bei der Miete oder Anschaffung eines Sportflugzeugs, um Dienstreisen oder Geschäftsreisen durchzuführen, bei der Miete eines Schiffs als Konferenzort usw.

Es gibt keine feste Wertgrenze, um zu beurteilen, ob bestimmte Aufwendungen angemessen sind oder nicht. Nach der BFH-Rechtsprechung hängt die Beurteilung vielmehr von der Größe des Unternehmens, der Höhe des Umsatzes bzw. des Gewinns und der Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg ab. D. h., je höher Umsatz und Gewinn sind, desto mehr darf der Unternehmer abziehen. Zu den Abgrenzungsfragen im Einzelnen wird auf die Kommentarliteratur verwiesen.[1]

 
Hinweis

Abgrenzung zwischen § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG und § 12 Nr. 1 EStG

Der Anwendungsbereich von § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG unterscheidet sich von § 12 Nr. 1 EStG dadurch, dass Ausgaben, die unter § 12 Nr. 1 EStG fallen, ganz oder teilweise privat veranlasst sind, hingegen Ausgaben, die von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG erfasst werden, in erster Linie betrieblich veranlasst sind.[2]

Bei aktivierungspflichtigen Vermögensgegenständen führt die Regelung des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG dazu, dass der unangemessene Anteil der als Abschreibung in der Handelsbilanz und entsprechend als Absetzung für Abnutzung (AfA) in der Steuerbilanz zu berücksichtigenden Aufwendungen außerhalb der Steuerbilanz korrigiert werden muss. Der unangemessene Teil ist zu korrigieren, sodass nur die AfA in angemessener Höhe das Einkommen mindert.

Der Begriff der "Aufwendungen" wird im EStG als Oberbegriff für Ausgaben und Aufwand verwendet und ist im Sinne aller Wertabflüsse zu verstehen, die keine Entnahmen sind.[3] Auch die in § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG aufgezählten Aufwendungen betreffen nicht nur Ausgaben als tatsächliche Abflüsse in Geld oder Geldeswert, sondern auch betrieblichen Aufwand. Dementsprechend umfassen Aufwendungen i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG auch die Abschreibung gemäß § 7 Abs. 1 EStG.

Die Zurechnung zum Betriebsvermögen und damit der Ausweis in der steuerlichen Bilanz wird durch die Unangemessenheit der Anschaffungskosten nicht beeinflusst. Bei der Zuordnung zum Betriebsvermögen sind folgende allgemein gültigen Grenzwerte zu beachten:

  • Beträgt die betriebliche Nutzung weniger als 10 %, ist eine Zuordnung zum Betriebsvermögen nicht möglich.
  • Bei einer betrieblichen Nutzung von mehr als 50 % ist eine Zuordnung zum Betriebsvermögen zwingend erforderlich.
  • Liegt die betriebliche Nutzung zwischen 10 und 50 %, darf der Unternehmer das Wirtschaftsgut freiwillig dem Betriebsvermögen zuordnen (= gewillkürtes Betriebsvermögen).

Konsequenz: Bei einer Zuordnung zum Betriebsvermögen wird nur der Abzug der Aufwendungen (= Abschreibung) eingeschränkt. In Bezug auf die buchhalterische Abbildung hat dies zur Folge, dass der unangemessene Teil der Abschreibung auf gesonderten Konten erfasst werden muss und außerhalb der Bilanz korrigiert wird.

[1] Vgl. hierzu unter Beachtung der BFH-Rechtsprech...

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