Anhang zu § 8: ABC der verd... / 12 Auflösung der Pensionsrückstellung

Ist die Pensionsrückstellung nach den Grundsätzen des § 6a EStG überhöht, ist sie aufzulösen. Es handelt sich insoweit nicht um eine verdeckte Gewinnausschüttung, sondern um eine Bilanzberichtigung. Die Prüfung hat also auf 2 Stufen zu erfolgen. Entspricht die Zusage nicht den Voraussetzungen des § 6a EStG, handelt es sich um einen unrichtigen Bilanzansatz, der durch Teilauflösung der Rückstellung zu berichtigen ist. Im Fall des Ablaufs der Festsetzungsfrist hat dies gewinnwirksam in der ersten noch offenen Bilanz zu erfolgen.[1] Entspricht die Zusage den Voraussetzungen des § 6a EStG, ist sie aber steuerlich nicht anzuerkennen, weil eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt (z. B. zu niedriges Pensionierungsalter eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers), ist die Pensionsrückstellung mit dem Wert nach § 6a EStG beizubehalten. Zivilrechtlich liegt nämlich eine bindende Verpflichtung der Körperschaft vor, die daher sowohl in der Handels- als auch der Steuerbilanz durch eine Rückstellung zu berücksichtigen ist. Der jeweilige Zuführungsbetrag zur Pensionsrückstellung, soweit er auf dem steuerlich nicht anerkannten Teil der Zusage beruht, ist jedoch im Jahr der Zuführung zu der Rückstellung als verdeckte Gewinnausschüttung außerbilanziell hinzuzurechnen. Dies kann nur in dem Jahr geschehen, in dem die Zuführung zur Pensionsrückstellung das Einkommen gemindert hat. Ist für dieses Jahr Festsetzungsverjährung eingetreten, kann die Zurechnung als verdeckte Gewinnausschüttung nicht nachgeholt werden.[2] Bei der Auszahlung der Pension liegt insoweit, als die Zuführung zu der Rückstellung als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt worden ist, keine erneute verdeckte Gewinnausschüttung vor, da sonst der gleiche gesellschaftsrechtlich veranlasste Vorgang doppelt berücksichtigt würde (bei der Bildung der Pensionsrückstellung und bei der Auszahlung der Pension). Soweit dagegen die Zuführung zu der Pensionsrückstellung zu Unrecht nicht als verdeckte Gewinnausschüttung bei der Einkommensermittlung hinzugerechnet worden ist, stellt die Auszahlung der Pension eine verdeckte Gewinnausschüttung dar.[3] Die entsprechende Auflösung der Pensionsrückstellung führt wegen der geschäftsvorfallbezogenen Betrachtungsweise nicht zu einer steuerwirksamen Saldierung mit der Vermögensminderung.

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