Anhang nach HGB / 1.4.2 Form und Gliederung

Rz. 25

Der Anhang muss als solcher gekennzeichnet sein, damit er vom Lagebericht oder einer eventuell anderen Berichterstattung im Rahmen eines Geschäftsberichts unterschieden werden kann.^[1] Hierdurch wird erreicht, dass für den Abschlussleser eindeutig erkennbar ist, welche Bestandteile (des Geschäftsberichts) der Jahresabschlussprüfung unterzogen wurden.

Rz. 26

Das HGB macht – ausgenommen der im Zuge der Novellierung des BilRUG neu aufgenommenen Norm des § 284 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz HGB – keine Aussagen über die Form des Anhangs. Damit besteht grundsätzlich Gestaltungsfreiheit, wobei jedoch der Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit zu berücksichtigen ist.^[2] Aus dem Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit lassen sich indes einige formelle Regeln ableiten:

• Wegen der Vielzahl der vorgeschriebenen Angaben ist der Anhang nicht als unstrukturierter Text aufzustellen, sondern in Abschnitte zu strukturieren.^[3]

  Insbesondere im Falle einer Zusammenfassung von Konzernanhang und Anhang zum Jahresabschluss des Mutterunternehmens nach § 298 Abs. 2 HGB muss deutlich getrennt werden, welche Angaben sich sowohl auf den Konzernabschluss und Jahresabschluss und welche Angaben sich nur auf den Konzernabschluss bzw. nur auf den Jahresabschluss des Mutterunternehmens beziehen.^[4]

• Die Angaben sind systematisch zu gliedern, d. h., sachlich zusammengehörige Sachverhalte sind zusammenhängend darzustellen.^[5] Die Auflistung der Angaben in der Reihenfolge der gesetzlichen Vorschriften genügt dem Grundsatz der Übersichtlichkeit nicht, da die gesetzlichen Vorschriften nicht in der logischen Systematik der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung geordnet sind.^[6]
• Der Anhang ist zusammengefasst als Einheit darzustellen. Dies folgt schon aus der Dreiteilung des Jahresabschlusses in Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und Anhang. Danach ist es nicht zulässig, den Anhang in bilanz-, gewinn- und verlustrechnungsbezogene und sonstige Angaben aufzuteilen und an unterschiedlichen Stellen innerhalb des Jahresabschlusses (z. B. bilanzbezogene Anhangangaben unmittelbar im Anschluss an die Bilanz) darzustellen.
• Aufgrund der Entlastungs- und Erläuterungsfunktion sollte der Anhang nach Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung angeordnet werden;^[7] bei den nicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten kapitalmarktorientierten Kapitalgesellschaften (vgl. § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB) sollte der Anhang nach Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung, Kapitalflussrechnung und Eigenkapitalspiegel angeordnet werden.
• In Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung sollte durch fortlaufende Nummerierung in Form von Fußnoten oder in einer Hinweisspalte auf die in gleicher Weise gekennzeichneten Abschnitte des Anhangs hingewiesen werden.^[8] Aufgrund der im Zuge der Novellierung des HGB durch das BilRUG aufgenommenen Regelung des § 284 Abs. 1 Satz 1 Hs. 2 HGB sind die Angaben im Anhang in der Reihenfolge der einzelnen Posten der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen. Dabei sollte aus sachlogischen Gründen mit den Anhangangaben zu den Aktiva der Bilanz begonnen werden.^[9]
• Form und Gliederung des Anhangs sowie das Wahlrecht hinsichtlich des Ausweisortes der Wahlpflichtangaben dürfen nicht ohne zwingenden Grund geändert werden (vgl. zur Diskussion Rz. 24).
• Die Angabe von Vorjahreszahlen ist gesetzlich nicht vorgeschrieben. Falls jedoch in Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung Posten, die zur Erhöhung der Übersichtlichkeit dieser Rechnungslegungsinstrumente zusammengefasst werden (§ 265 Abs. 7 Nr. 2 HGB), so sind im Anhang zwingend die Vorjahreszahlen anzugeben.^[10] Ebenso sind die Vorjahreszahlen bei den Wahlpflichtangaben im Anhang anzugeben, die statt in der Bilanz bzw. Gewinn- und Verlustrechnung im Anhang dargestellt werden; Letzteres ergibt sich unmittelbar aus § 265 Abs. 2 Satz 1 HGB.^[11]
• Fehlanzeigen sind in analoger Anwendung zu § 265 Abs. 8 HGB nicht erforderlich.^[12]

Rz. 27

Darüber hinaus gelten noch – unabhängig vom Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit – folgende formelle Regeln für den Anhang:

• Aufstellung des Anhangs in deutscher Sprache und in EUR (§ 244 HGB),^[13]
• Unterzeichnung des Jahresabschlusses durch den Kaufmann (§ 245 HGB): Da bei Kapitalgesellschaften und Kapitalgesellschaften & Co. der Jahresabschluss den Anhang umfasst und Letztgenannter im Regelfall am Ende des Jahresabschlusses platziert ist (vgl. Rz. 26, erfolgt die Unterzeichnung des Jahresabschlusses daher im Regelfall am Ende des Anhangs.^[14]

Rz. 28

Zur Gliederung des Anhangs finden sich in der Praxis und in der Literatur verschiedene Konzepte. Dabei dominiert folgendes Schema:^[15]

A.	Allgemeine Angaben (einschließlich der einleitenden Angaben gem. § 264 Abs. 1a HGB)
B.	Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden
C.	Erläuterungen zur Bilanz
D.	Erläuterungen zur Gewinn- und Verlustrechnung
E.	Sonstige Angaben
F.	Organmitglieder

Dieses Gliederungsschema kann bei den zur Aufstellung einer Kapitalflussrechnung und eines Eigenkapitalspiegels verpflichteten ...