Abschreibung nach Handels- und Steuerrecht

Zusammenfassung

 
Überblick

Sinn und Zweck der Abschreibung ist es, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von abnutzbaren Vermögensgegenständen auf Zeit- oder Leistungseinheiten zu verteilen. Damit wird der durch eine Investition ausgelöste betriebliche Aufwand wirtschaftlich den Zeiträumen zugeordnet, in denen die wirtschaftlichen Ergebnisse des Einsatzes der Investitionsgüter erzielt werden. Ohne das Instrument der Abschreibungen wären die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Vermögensgegenstände im Zeitpunkt des Entstehens als betrieblicher Aufwand zu buchen. Nur abnutzbare Vermögensgegenstände unterliegen hierbei einer planmäßigen Abschreibung. Dagegen können sämtliche Vermögensgegenstände des Betriebsvermögens Gegenstand einer außerplanmäßigen Abschreibung sein. Dieser Beitrag behandelt die unterschiedlichen steuer- und handelsrechtlich zulässigen Abschreibungsmethoden.

 
Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Die gesetzliche Regelung für planmäßige Abschreibungen im Handelsrecht findet sich in § 253 Abs. 3 HGB i. d. F. des BilRUG, die steuerrechtliche ist in § 7 Abs. 1 (für bewegliche Wirtschaftsgüter) und Abs. 4 EStG (für Gebäude) normiert. Für die Jahre 2020 und 2021 ist zudem die Möglichkeit, der degressiven AfA nach § 7 Abs. 2 EStG n. F. für bewegliche Wirtschaftsgüter zu beachten.

Die handelsrechtliche Regelung für außerplanmäßige Abschreibungen ist in § 253 Abs. 3 Satz 5 und Abs. 4 Satz 1 HGB zu finden, die steuerrechtliche für außergewöhnliche Abschreibungen in § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2, § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2, § 7 Abs. 1 Satz 7 und § 7 Abs. 4 Satz 3 EStG. Für den Bereich der steuerlichen Abschreibungen sind zudem bestimmte Sonderregelungen in §§ 7b ff. EStG normiert, die erhöhte Abschreibungssätze in bestimmten als förderungswürdig angesehenen Fällen regeln.

1 Rechtslage

Die Vorschriften zur Vornahme und Berechnung der Abschreibungen ergeben sich im Wesentlichen aus § 253 HGB (Folgebewertung) und § 7 ff. EStG.[1]

 
Handelsrecht Steuerrecht Aufgabe
§ 253 Abs. 3 Satz 1 HGB:
planmäßige Abschreibungen
§ 7 EStG:
Absetzungen für Abnutzung und für Substanzverringerung
Berücksichtigung des technischen und wirtschaftlichen Wertverzehrs
§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB: außerplanmäßige Abschreibungen auf den niedrigeren beizulegenden Stichtagswert § 7 Abs. 1 Satz 7 EStG: Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA) Berücksichtigung eines Wertverlusts
§ 253 Abs. 4 Satz 1 HGB: außerplanmäßige Abschreibungen auf den niedrigeren Börsen- oder Marktpreis § 6 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 EStG: Teilwertabschreibung  
nicht mehr zulässig

§§ 7b, 7h, 7i EStG:
erhöhte Absetzungen

§ 7g Abs. 5 EStG: Sonderabschreibungen
Berücksichtigung steuerrechtlicher Sondervergünstigungen zur Förderug bestimmter Sachverhalte
Ausfluss des Wesentlichkeitsgrundsatzes der Handelsbilanz § 6 Abs. 2, 2a EStG: Sofortabschreibung und Poolabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter Entlastung des Rechnungswesens von geringwertigen Posten

Checkliste 1: Gegenüberstellung handelsrechtliche und steuerrechtliche Abschreibungen

[1] Zur Rechtslage nach den IFRS vgl. Nommesen, in IFRS Handbuch, 6. Aufl. 2020, § 5 Sachanlagen Rz. 102ff.

2 Planmäßige Abschreibungen für abnutzbare Anlagegegenstände

Abnutzbare Anlagegegenstände sind auf ihre Nutzungsdauer planmäßig abzuschreiben.[1] Im Steuerrecht spricht man hier von Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 7 EStG. Planmäßige Abschreibungen sind obligatorisch, d. h., es muss auch dann planmäßig abgeschrieben werden, wenn der Zeitwert des Anlageguts konstant geblieben ist oder sich sogar erhöht hat. Es besteht kein Wahlrecht zur Inanspruchnahme von planmäßigen Abschreibungen.[2]

Planmäßigkeit bedeutet, dass die jährlichen Abschreibungsbeträge im Voraus (bei Abschreibungsbeginn) in einem Abschreibungsplan festgelegt werden.[3] Dieser Abschreibungsplan muss folgende Komponenten berücksichtigen:

  • Abschreibungsbasis (Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. an deren Stelle tretender Wert, ggf. vermindert um einen etwaigen Restwert),
  • Nutzungsdauer (einschließlich Festlegung des Abschreibungsbeginns),
  • Abschreibungsmethode (insbesondere die Abschreibung im Zugangsjahr und die Art der Verteilung der abzuschreibenden Kosten über die Nutzungsdauer).
[1] § 253 Abs. 3 Sätze 1 und 2 HGB; allgemein Schubert/Andrejewski, in Beck'scher Bilanzkommentar, 12. Aufl. 2020, § 253 HGB Rz. 201ff.
[3] Schubert/Andrejewski, in Beck'scher Bilanzkommentar, 12. Aufl. 2020, § 253 HGB Rz. 202.

2.1 Beginn der Abschreibung mit Lieferung und Ende der Abschreibung mit Ablauf der Nutzungsdauer

2.1.1 Beginn der Abschreibung mit Lieferung oder Fertigstellung

Bei angeschafften Anlagegegenständen beginnt die Abschreibung mit dem Zeitpunkt der Lieferung, bei hergestellten Anlagegütern mit dem Zeitpunkt der Fertigstellung.[1] Ein Anlagegut ist fertiggestellt, sobald es entsprechend seiner Zweckbestimmung genutzt werden kann, unabhängig davon, ob eine Nutzung bereits stattfindet.

Beim Bau von Großanlagen liegt u. U. zwischen dem Zeitpunkt der Lieferung oder Fertigstellung von Teilanlagen und der Fertigstellung und Nutzung der Gesamtanlage eine gewisse Zeitspanne...

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