Verrechnungspreise, internationale / 3.2 Vergleichbarkeit der Verhältnisse

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Kriterien der Vergleichbarkeit. Neben der Unabhängigkeit der Geschäftspartner besteht das zweite Merkmal des Fremdvergleichs in der Notwendigkeit einer Vergleichbarkeit der Verhältnisse. Dazu gehört sowohl die Betrachtung der einzelnen Leistung bzw. des einzelnen Geschäfts, als auch die Berücksichtigung aller Umstände, die auf das einzelne Geschäft einwirken können. Letztlich hat damit die Durchführung eines Fremdvergleichs ihren Ausgangspunkt in einem Vergleich der konzerninternen Leistungsbeziehung mit potenziellen Referenztransaktionen unabhängiger Unternehmer im Hinblick darauf, ob diese unter gleichen oder zumindest vergleichbaren Bedingungen zustande gekommen sind. Die Vergleichbarkeitsprüfung setzt die Existenz eines Kriterienkatalogs voraus, anhand dessen zu beurteilen ist, ob und inwieweit die gesetzliche Forderung nach gleichen oder vergleichbaren Verhältnissen erfüllt ist. Nach Auffassung der Rechtsprechung,^[1] der OECD^[2] und der deutschen Finanzverwaltung^[3] ist eine Vergleichbarkeit der Verhältnisse immer dann gegeben, wenn sich die Vergleichstatbestände nach ihrer Art, ihren Merkmalen, ihrem Umfang und den maßgeblichen Markt- bzw. Branchenverhältnissen entsprechen. Konkretisiert man diese eher allgemeine Feststellung, so sind in Anlehnung an Rz. 3.19 VWG VP sowie Tz. 1.36 ff. und Tz. 1.42 ff. OECD-Leitlinien insbesondere folgende Faktoren für die Vergleichbarkeitsprüfung heranzuziehen:^[4]

• die Produkteigenschaften übertragener oder überlassener Vermögenswerte oder erbrachter Dienstleistungen;
• die von den einzelnen am Geschäftsvorfall beteiligten Unternehmen ausgeübten Funktionen unter Berücksichtigung der genutzten Vermögenswerte und übernommenen Risiken, einschließlich (i) der Zusammenhänge zwischen diesen Funktionen und der allgemeinen Wertschöpfung der multinationalen Unternehmensgruppe, der die Beteiligten angehören, (ii) der Begleitumstände des Geschäftsvorfalls und (iii) der branchenüblichen Gepflogenheiten (Funktions- und Risikoanalyse);
• die vertraglichen Bedingungen, die dem Geschäftsvorfall zugrunde liegen, soweit diese dem tatsächlichen Verhalten der an dem jeweiligen Geschäftsvorfall Beteiligten entsprechen;
• die wirtschaftlichen Verhältnisse der an dem Geschäftsvorfall Beteiligten und die Verhältnisse des für den Geschäftsvorfall relevanten Marktes, einschließlich Standortvorteilen sowie der rechtlichen Rahmenbedingungen und
• die von den an dem Geschäftsvorfall Beteiligten verfolgten Geschäftsstrategien.

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Grad der Vergleichbarkeit. Vergleichbarkeit setzt im Unterschied zur Identität nicht voraus, dass die zu vergleichenden Verhältnisse absolut deckungsgleich sind. Dennoch ist eine annähernde Gleichheit durch Übereinstimmung der Vergleichsobjekte in ihren wesentlichen Merkmalen erforderlich. Allerdings hat die Verrechnungspreispraxis – insbesondere im Rahmen der Datenbankanalyse^[5] – gezeigt, dass an das Kriterium der Vergleichbarkeit mangels Vergleichsmerkmalen keine überzogenen Anforderungen gestellt werden dürfen. So ist es in der Praxis i. d. R. nicht unproblematisch, geeignete Vergleichsunternehmen und Vergleichstransaktionen zu ermitteln. Vor diesem Hintergrund hat es sich als sinnvoll erwiesen, die Vergleichbarkeitsfaktoren auf die wesentlichen preis- und gewinndeterminierenden Faktoren zu reduzieren.^[6] Dazu gehören insbesondere neben den von den Konzerneinheiten ausgeübten Funktionen die von ihnen getragenen Risiken sowie die von ihnen eingesetzten Produktionsmittel. Im Hinblick auf den Grad der Vergleichbarkeit.

§ 1 Abs. 3 Sätze 1 und 2 AStG a. F. haben zwischen "uneingeschränkter"“ und "eingeschränkter" Vergleichbarkeit unterschieden und hierbei die seinerzeitige Verwaltungspraxis in Tz. 3.4.12.7 VWG-Verfahren übernommen, ohne diese Begriffe allerdings gesetzlich zu definieren.^[7] Der Steuerpflichtige hatte bei der Feststellung methodenspezifischer Vergleichswerte aus Vergleichstransaktionen einzuschätzen, ob noch uneingeschränkte Vergleichbarkeit gegeben war oder ob nur noch eingeschränkte Vergleichbarkeit oder gar Unvergleichbarkeit vorlag. Während bei Unvergleichbarkeit die entsprechenden Vergleichswerte zu verwerfen waren, konnten uneingeschränkt und eingeschränkt vergleichbare Vergleichswerte grundsätzlich für die Bestimmung des Fremdvergleichspreises herangezogen werden. Die Unterscheidung war von Bedeutung für die Einengung von Fremdvergleichsbandbreiten. Während Fremdvergleichsbandbreiten uneingeschränkt vergleichbarer Fremdvergleichswerte durch den Steuerpflichtigen in vollem Umfang ausgeschöpft werden konnten, waren Fremdvergleichsbandbreiten lediglich eingeschränkt vergleichbarer Fremdvergleichswerte einzuengen, regelmäßig mittels der Methode der Interquartilsbandbreite. Mit der Neufassung von § 1 Abs. 3 und 3a AStG durch das AbzStEntModG^[8] ist diese Unterscheidung entfallen.

Nach § 1 Abs. 3 Satz 6 AStG sind Unterschiede zwischen den Verhältnissen der zum Vergleich herangezogenen Vergleichstransaktionen und den Verhältnissen der zu beurteilenden konze...