Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen: Kein Sonderausgabenabzug nach Wiederaufnahme willkürlich ausgesetzter Zahlungen

Leitsatz

1. Änderungen eines Versorgungsvertrags können nur dann steuerlich berücksichtigt werden, wenn sie von den Vertragsparteien schriftlich fixiert worden sind.

2. Werden die auf der Grundlage eines Vermögensübergabevertrags geschuldeten Versorgungsleistungen "willkürlich" ausgesetzt, sodass die Versorgung des Übergebers gefährdet ist, sind die weiteren Zahlungen auch nach Wiederaufnahme der ursprünglich vereinbarten Leistungen nicht als Sonderausgaben abziehbar.

Normenkette

§ 10 Abs. 1 Nr. 1a, § 12 EStG

Sachverhalt

Der Vater des Klägers übertrug im Wege der vorweggenommenen Erbfolge zum 01.01.1999 einen Bäckereibetrieb. Im Gegenzug verpflichtete sich der Kläger, seinen Eltern eine monatliche Rente i.H.v. 4 000 DM zu zahlen. Der Kläger führte den Betrieb fort. Im Jahr 2001 zahlte er wegen der schlechten Ertragslage des Bäckereibetriebs 2 Monate seinen Eltern keine Rente; von März 2002 bis zum Juli 2003 setzte der Kläger die Rentenzahlungen sogar vollständig aus, obwohl die um die AfA und den Erhaltungsaufwand korrigierten Betriebsergebnisse die Zahlungen noch erlaubt hätten. Ab August 2003 erfolgten wieder regelmäßige Rentenzahlungen.

Der Kläger machte die Rentenzahlungen als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG geltend. Das FG gab der nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage statt. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, die Nichtzahlung der Rente in den Jahren 2001 und 2002 sei durch die finanziell verschlechterte betriebliche Lage der Bäckerei bedingt und daher nicht willkürlich (Niedersächsisches FG, Urteil vom 28.08.2008, 3 K 219/06, Haufe-Index 2158577).

Entscheidung

Der BFH hat der Revision des FA teilweise stattgegeben. Er erkannte nur die Rentenzahlungen in den Streitjahren 2001 und 2002 als Sonderausgaben an, nicht aber die Rentenzahlungen, die nach der 1 1/2-jährigen Unterbrechung wieder aufgenommen wurden.

Hinweis

Das vorliegende Urteil präzisiert die Grundsätze, ob und unter welchen Umständen Leistungen als dauernde Last/wiederkehrende Bezüge bei nicht vertragsgemäßen und unregelmäßigen Zahlungen noch als Versorgungsleistungen steuerlich anerkannt werden können.

1. Wird im Versorgungsvertrag auf § 323 ZPO Bezug genommen, können die Beteiligten den Vertrag und damit auch die Höhe der wiederkehrenden Leistungen nicht nur im Hinblick auf eine veränderte Bedarfslage der Berechtigten, sondern auch auf eine verbesserte bzw. verschlechterte Leistungsfähigkeit des Verpflichteten anpassen.

2. Bei Abweichungen vom Vereinbarten ist stets zu prüfen, ob die Aussetzung und anschließende Wiederaufnahme der Zahlungen, aber auch Schwankungen in der Höhe des Zahlbetrags durch eine Änderung der Verhältnisse gerechtfertigt oder willkürlich ist. Künftig müssen über das Formerfordernis in § 761 BGB hinaus auch nachträgliche Einschränkungen der Rentenverpflichtungschriftlich belegt werden. Andernfalls können derartige mündliche oder konkludente Vereinbarungen, die nach Bekanntwerden dieser Entscheidung getroffen worden sind, steuerlich nicht mehr berücksichtigt werden.

Das künftige Schriftformerfordernis widerspricht nach Auffassung des X. Senats nicht den Rechtsprechungsgrundsätzen zur steuerlichen Anerkennung von Verträgen unter nahen Angehörigen, wonach u.a. Verträge lediglich bürgerlich-rechtlich wirksam vereinbart, also nicht in jedem Fall schriftlich abgefasst werden müssen. Im Unterschied zu Miet- oder Arbeitsverträgen unter nahen Angehörigen lägen einem Versorgungsvertrag keine "entgeltlichen" Leistungen zugrunde; der Versorgungsvertrag werde nicht nach dem Wert von Leistung und Gegenleistung ausgehandelt. Die Änderung eines Versorgungsvertrags sei steuerrechtlich daher nur anzuerkennen, wenn die veränderte Bedarfslage des Berechtigten oder eine verbesserte bzw. verschlechterte Leistungsfähigkeit des Verpflichteten dies erfordere. Diese Voraussetzungen müssten für eine spätere Überprüfung festgehalten werden.

3. Der anzustellende Fremdvergleich hat in Fällen der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen die Funktion, Versorgungsverträge, denen beide Parteien durch äußere Merkmale erkennbar rechtliche Bindungswirkung beimessen, von den Vereinbarungen abzugrenzen, die zwar der äußeren Form nach als bindend erscheinen, für die Parteien selbst jedoch den Charakter der Beliebigkeit haben und von denen sie nur Gebrauch machen, wenn es ihnen opportun erscheint. Entscheidend ist deshalb, ob die Vertragsparteien mit dem erforderlichen Rechtsbindungswillen handeln.

4. Im Hinblick auf den Rechtsbindungswillen bei Vermögensübergabe- und Versorgungsverträgen hindert lediglich die Unregelmäßigkeit der Zahlungen für sich allein die Anerkennung einer dauernden Last nicht. Auch wenn in einer finanziell schwierigen Situation des übergebenen Vermögensgegenstands einzelne Versorgungsleistungen ausgesetzt werden, ist nach Auffassung des X. Senats nicht der Schluss gerechtfertigt, die Parteien würden dem Versorgungsvertrag keine rechtliche Bindungswirkung mehr beimessen. Solange in solchen Fällen der Übernehmer seine...