Grundsätzlich sind alle entgeltlichen oder unentgeltlichen Erwerbe von Anteilen an einer Körperschaft als maßgebende Tatbestände zu werten. Dies ist die Übertragung von Anteilen am gezeichneten Kapital oder (mangels Kapitalanteilen) von Mitgliedschafts- oder Stimmrechten.
Zudem zieht die Finanzverwaltung auch noch andere Formen als vergleichbare Fallvarianten heran.[1] Danach zählt als schädlicher Beteiligungserwerb insbesondere auch:
- eine Kapitalerhöhung bzw. eine Kapitalherabsetzung, soweit diese zu einer Veränderung der bisherigen Beteiligungsquoten führt;
- der Erwerb von Genussscheinen, soweit diese als Eigenkapital einzustufen sind;
- der Abschluss von Stimmrechtsvereinbarungen (Bindungen oder Verzicht);
- eine Umwandlung auf eine Verlustgesellschaft oder eine Einbringung, soweit dies zu einem Beteiligungserwerb durch einen Erwerberkreis führt;
- der Erwerb eigener Anteile, soweit sich daraus eine Veränderung der bisherigen Beteiligungsquoten ergibt.
Es handelt sich dabei vor allem um sog. disquotale oder disproportionale Vorgänge, bei denen sich die Höhe der bisherigen Beteiligung der einzelnen Gesellschafter ändert, da nicht alle Gesellschafter gleichmäßig an der jeweiligen Maßnahme teilnehmen.
Unschädliche Erwerbe
Eine Übertragung von Anteilen durch Erbfall ist unschädlich für den Verlustabzug. Das gilt auch für eine Erbauseinandersetzung oder vorweggenommene Erbfolge zwischen Angehörigen, soweit diese voll unentgeltlich erfolgen. Denn bereits ein geringes Entgelt, z. B. durch eine Ausgleichszahlung, führt zu einem schädlichen Beteiligungserwerb.[2]
Besonders negativ ist, dass eine mehrfache Anteilsübertragung jeweils als schädlicher Beteiligungserwerb gilt und damit ein Verlustabzug mehrfach untergehen kann.
Mehrfachübertragung
Die beiden jeweils zu 50 % beteiligten Gesellschafter A und B der AB-GmbH beschließen, C als neuen Gesellschafter aufzunehmen. Sie veräußern an ihn im Jahr 01 jeweils Anteile im Umfang von 30 % am Stammkapital der GmbH. Der Anteilserwerb durch C umfasst 60 %, sodass der Verlustabzug komplett untergeht.
Da auch in den Jahren 01 und 02 weitere Verluste auflaufen, veräußert C die Anteile zum 31.12.02 an D. Der anteilige Verlust aus dem Jahr 01 und der Verlust aus 02 gehen ebenfalls vollständig verloren.
Abwandlung: Das gleiche Ergebnis kann auch eintreten, wenn C die Anteile an A und B zurückveräußern würde, da A und B ggf. als eine Erwerbergruppe gelten werden.
Werden hingegen nicht mehr als 50 % der Anteile übertragen, kommt es zu einer Addition der Mehrfacherwerbe aber nur, wenn es sich dabei um mittelbare und unmittelbare Erwerbe handelt.[3] In allen anderen Fällen fehlt es an der Tatbestandsvoraussetzung des gleichen Erwerbers.
Deshalb ist auch ein Rückerwerb zuvor veräußerter Anteile für einen Verlustabzug nur schädlich, wenn mehr als 50 % ver- und wieder gekauft werden; eine Addition von Erwerben unter 50 % findet mangels einheitlichem Erwerber nicht statt.
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