Zusammenfassung
Im Anschluss an eine Außenprüfung soll die Finanzbehörde dem Steuerpflichtigen auf Antrag verbindlich zusagen, wie ein für die Vergangenheit geprüfter und im Prüfungsbericht dargestellter Sachverhalt in Zukunft steuerrechtlich behandelt wird, wenn die Kenntnis der künftigen steuerrechtlichen Behandlung für die geschäftlichen Maßnahmen des Steuerpflichtigen von Bedeutung ist.[1] Gegenstand ist die verbindliche Festlegung über die zukünftige steuerliche Behandlung eines für die Vergangenheit verwirklichten und geprüften Sachverhalts; dieser muss in der Zukunft in gleicher Weise wieder auftreten. § 204 Abs. 2 AO wurde aufgrund des Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2021/514 des Rats vom 22.3.2021 zur Änderung der Richtlinie 2011/16 EU über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden im Bereich der Besteuerung und zur Modernisierung des Steuerverfahrensrechts v. 20.12.2022 (BGBl I 2022 S. 2730) geändert. § 204 Abs. 2 AO in der am 1.1.2023 geltenden Fassung ist vorbehaltlich des § 204 Abs. 3 AO erstmals auf Steuern und Steuervergütungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2024 entstehen. Abweichend von § 204 Abs. 1 AO kann die Finanzverwaltung dann dem Steuerpflichtigen bereits nach Erlass eines Teilabschlussbescheids nach § 180 Abs. 1a AO auf Antrag verbindlich zusagen, wie ein für die Vergangenheit geprüfter und im Teilabschlussbericht dargestellter Sachverhalt in Zukunft steuerlich behandelt wird.
Geregelt ist die verbindliche Zusage in den §§ 204 ff. AO. Informationen ergeben sich aus der Verfügung der OFD Frankfurt/M. v. 3.11.2003, S 0430 A – 3 – St II 4.03, und dem AEAO zu den §§ 204 ff. AO. Gemäß BFH, Beschluss v. 13.7.2009, IX B 22/09, BFH/NV 2010 S. 3, ist keine verbindliche Zusage mehr möglich, wenn der konkrete Sachverhalt vom Finanzgericht geprüft wird. Laut FG des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil v. 23.5.2011, 1 K 192/08, bindet eine verbindliche Zusage nur die für die Besteuerung zuständige Behörde. Schweigt das Finanzamt auf eine ihm übersandte Aktennotiz, stellt dies laut BFH, Beschluss v. 21.5.2010, V B 91/09, BFH/NV 2010 S. 1619, keine schriftlich erteilte verbindliche Zusage i. S. d. § 205 AO dar. Die im Rahmen der Gewinnfeststellung (konkludent) getroffene Billigkeitsmaßnahme, von der Aktivierung des Feldinventars abzusehen, ist kein Dauerverwaltungsakt und entfaltet daher für nachfolgende Veranlagungszeiträume keine Bindungswirkung (BFH, Urteil v. 16.1.2020, VI R 49/17, BFH/NV 2020 S. 762). Relevante Sachverhalte mit Wirkung für die Zukunft sind z. B.:
- Gesellschaftsverhältnisse
- Gewinnverteilungsabreden
- Steuerliche Behandlung von Provisionen
- Umsatzsteuerliche Behandlung bestimmter Umsätze (z. B. Steuersatz, Steuerbefreiung); s. Abschn. 26.5 Nr. 2 S. 6 UStAE.
- Zurechnung eines Wirtschaftsguts.
1 Abgrenzung zur tatsächlichen Verständigung und zur verbindlichen Auskunft
Die Begriffe Zusage und Auskunft werden in der Praxis häufig verwechselt.
Von der verbindlichen Zusage nach § 204 AO, die ein Verwaltungsakt[1] ist, sind zu unterscheiden
- die tatsächliche Verständigung über einen der Steuerfestsetzung zugrunde liegenden konkreten, bereits abgeschlossenen Sachverhalt[2] und
- die verbindliche Auskunft mit Bindungswirkung nach § 89 Abs. 2 AO[3] über einen noch nicht verwirklichten zukünftigen Sachverhalt.
- die Lohnsteueranrufungsauskunft nach § 42e EStG.[4]
Arbeitgeber kann in Lohnsteuerfragen Betriebsstätten-Finanzamt um Auskunft bitten
Die Anrufungsauskunft nach § 42e EStG ist für den Arbeitgeber jederzeit möglich zu allen (auch künftig tatsächlich eintretenden) Sachverhalten, soweit es um Fragen geht, die der Arbeitgeber im Steuerabzugsverfahren berücksichtigen muss. Z. B. kann der Arbeitgeber klären lassen, welche Zuwendungen an den Arbeitnehmer steuerpflichtig sind. Die Finanzbehörde kann eine Anrufungsauskunft mit Wirkung für die Zukunft aufheben oder ändern.[5] Die Lohnsteueranrufungsauskunft nach § 42e EStG trifft eine Aussage darüber, wie die Finanzbehörde den vom Antragsteller dargestellten Sachverhalt gegenwärtig rechtlich einordnet.[6]
Auch eine abgekürzte Außenprüfung[7] kann Grundlage für eine verbindliche Zusage nach §§ 204 bis 207 AO sein.
Zusicherung des Finanzamts u. U. auch außerhalb der verbindlichen Zusage
Es ist anerkanntes Recht, dass das Finanzamt auch außerhalb einer verbindlichen Zusage oder einer verbindlichen Auskunft nach Treu und Glauben an eine Zusicherung, eine zweifelhafte Rechtsfrage in einem bestimmten Sinne zu beurteilen, gebunden sein kann und hieraus verpflichtet ist, bei einer späteren Veranlagung der Zusicherung gemäß zu handeln. Eine fortgesetzte fehlerhafte Rechtsanwendung über Jahre hinaus reicht aber nicht aus. Aus ihr lässt sich aus Sicht des Steuerpflichtigen nicht schließen, die Finanzbehörde werde das Recht auch dann noch zugunsten des Steuerpflichtigen fehlerhaft anwenden, wenn es die Fehlerhaftigkeit erkannt hat.[8]
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