Steuern in der Rechnungslegung / 3.3.2.2 Latente Steuern vom Einkommen und vom Ertrag
 

Rz. 68

Die Abgrenzung der latenten Steuern im HGB-Jahresabschluss ist zunächst in § 274 HGB geregelt. Die Steuerabgrenzung nach § 274 HGB folgt dem temporären Abgrenzungskonzept. Danach sind in einem ersten Schritt die Differenzen zwischen den Handelsbilanzwerten und den steuerlich relevanten Wertansätzen (Steuerbilanzbuchwerte, ggf. einschließlich außerbilanzieller steuerlicher Korrekturen) festzustellen. In einem zweiten Schritt ist erforderlich, dass diese Differenz sich in späteren Geschäftsjahren voraussichtlich ausgleicht; ein konkreter Zeithorizont für den Ausgleich ist hingegen nicht erforderlich. Demgegenüber dürfen Differenzen, die sich voraussichtlich nicht in künftigen Geschäftsjahren ausgleichen (permanente Differenzen), nicht abgegrenzt werden (beispielsweise zählen 95 % der Differenzen in den Beteiligungsbuchwerten nach § 8b Abs. 2, 3 KStG zu den permanenten Differenzen).

 

Rz. 69

Eine passive latente Differenz ergibt sich danach, wenn

  • der Handelsbilanzbuchwert eines Aktivpostens den steuerlich relevanten Wertansatz übersteigt und sich diese Differenz in künftigen Geschäftsjahren voraussichtlich wieder abbaut (z. B. nach § 248 Abs. 2 HGB in der Handelsbilanz aktivierte selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens; vgl. demgegenüber das steuerliche Aktivierungsverbot nach § 5 Abs. 2 EStG) oder
  • der Handelsbilanzbuchwert eines Passivpostens den steuerlich relevanten Wertansatz unterschreitet und sich diese Differenz in künftigen Geschäftsjahren voraussichtlich wieder abbaut (z. B. Bildung steuerlicher Rücklagen, z. B. nach § 6b EStG oder R 6.6- EStR-Rücklagen in der Steuerbilanz bei gleichzeitigem Ansatzverbot in der Handelsbilanz).

Eine aktive latente Differenz ergibt sich dann, wenn

  • der Handelsbilanzbuchwert eines Aktivpostens den steuerlich relevanten Wertansatz unterschreitet und sich diese Differenz in künftigen Geschäftsjahren voraussichtlich wieder abbaut (z. B. außerplanmäßige Abschreibung auf Finanzanlagen und Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens gem. § 253 Abs. 3 Satz 6 und Abs. 4 HGB auch bei einer voraussichtlich nicht dauernden Wertminderung; vgl. demgegenüber das sich aus § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG ergebende Abwertungsverbot bei einer voraussichtlich nicht dauernden Wertminderung);
  • der Handelsbilanzbuchwert eines Passivpostens den steuerlich relevanten Wertansatz überschreitet und sich diese Differenz in künftigen Geschäftsjahren voraussichtlich wieder abbaut. (Rückstellungen sind nach § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB i. V. m. Abs. 2 HGB zu dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag unter Abzinsung mit einem der Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen 7 bzw. 10 Geschäftsjahre abzuzinsen; demgegenüber dürfen bei der steuerlichen Bewertung der Rückstellung keine künftigen Preissteigerungen eingerechnet werden und die Abzinsung erfolgt zu einem vom jeweiligen Marktzinsniveau unabhängigen Standardzins von 5,5 % p. a. bzw. 6 % p. a. Ein weiteres typisches Beispiel sind Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften, für die handelsrechtlich ein Passivierungsgebot nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB und steuerlich nach § 5 Abs. 4a Satz 1 EStG ein generelles Ansatzverbot besteht.)
 

Rz. 70

In die Ermittlung der aktiven Steuerlatenzen gehen weiterhin nach § 274 Abs. 1 Satz 4 HGB auch die steuerlichen Verlustvorträge in Höhe der innerhalb der nächsten 5 Jahre zu erwartenden Verlustverrechnung ein. Der Begriff der steuerlichen Verlustvorträge ist jedoch weit zu interpretieren und schließt nach der Gesetzesbegründung auch Zinsvorträge nach §§ 4h Abs. 1 Satz 5 EStG, 8a KStG sowie Steuergutschriften ein, vorausgesetzt, es besteht eine hinreichend hohe Wahrscheinlichkeit ihrer Realisierung innerhalb der nächsten 5 Jahre.

Der Nachweis der hinreichenden Wahrscheinlichkeit der Realisierung von Zinsvorträgen innerhalb der nächsten 5 Jahre setzt die Implementierung umfangreicher Planungskalküle voraus. In Abhängigkeit, ob es sich um ein nicht konzernzugehöriges Unternehmen (einschließlich Gemeinschaftsunternehmen und assoziiertes Unternehmen) oder ein konzernzugehöriges Unternehmen (Tochterunternehmen, unabhängig von seiner tatsächlichen Einbeziehung in den Konzernabschluss) handelt, gestaltet sich das Planungsmodell unterschiedlich komplex.

 
Konzernunabhängiges Unternehmen Konzernzugehöriges Unternehmen
Prognose des Nettozinsaufwands unter gesondertem Ausweis der Zinsaufwendungen gegenüber den mehr als zu 25 % unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital beteiligten Anteilseignern, einer diesem nahestehenden Person oder einem rückgriffsberechtigten Dritten
Prognose des verrechenbaren EBITDA unter Fortschreibung des EBITDA-Vortrags nach dem Fifo-Verfahren (§ 4h Abs. 1 Sätze 2 und 4 EStG)

bei Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften: Abschätzung von Aufgabe, Übertragung des Betriebs sowie Ausscheiden eines Mitunternehmers (§ 4h Abs. 5 EStG);

bei Kapitalgesellschaften: Wahrscheinlic...

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