§ 3 Nr. 63 Satz 3 EStG i. d. F. des BRSG eröffnet weiterhin die Möglichkeit, Abfindungszahlungen oder Wertguthaben aus Arbeitszeitkonten steuerfrei für den Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung zu nutzen. Die Vervielfältigungsregelung wird in modifizierter Form fortgeführt. Die bisherige Vervielfältigung des Betrags von 1.800 EUR für die Steuerbefreiung von Beitragsleistungen des Arbeitgebers aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung wird vereinfacht. Ab 2018 wird auf die Kürzung von bereits in Anspruch genommenen Beitragsleistungen verzichtet. Der neue steuerfreie Vervielfältigungsbetrag berechnet sich mit 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung multipliziert mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis bestand. Allerdings wird die Vervielfältigung für das bestehende Dienstverhältnis auf maximal 10 Jahre beschränkt.
Steuerfreie Vervielfältigung bei Beschäftigungsende
Das Dienstverhältnis eines 54 Jahre alten Arbeitnehmers wird nach 28 Jahren im Rahmen einer betriebsbedingten Kündigung zum 31.12.2023 aufgelöst. Zur Altersabsicherung schließt der Arbeitgeber aus diesem Grund eine Direktversicherung in Form einer Rentenversicherung ab. Der Einmalbeitrag, der im Rahmen der Auflösung des Dienstverhältnisses im Dezember 2023 gezahlt wird, beträgt 36.000 EUR.
Bei Anwendung der für 2023 geltenden Beitragsbemessungsgrenze von 87.600 EUR liegt der maximale, steuerfreie zahlbare Versicherungsbeitrag bei 35.040 EUR (10 Beschäftigungsjahre × 3.504 EUR). Für den Restbetrag von 960 EUR kann die normale steuerfreie Obergrenze (8 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung) genutzt werden, soweit diese nicht bereits durch andere laufende Beitragszahlungen des betreffenden Kalenderjahres ausgeschöpft worden ist. Beide Steuerbefreiungen können nebeneinander angewendet werden. Ggf. ist die ermäßigte Besteuerung nach der Fünftelregelung zulässig.
Auch bei Anwendung der steuerfreien Vervielfältigungsregelung hat sich der Gesetzgeber ab 2018 für das Prinzip der Gegenrechnung entschieden.[1] Eine Kumulation der Steuerfreiheit und der Pauschalbesteuerung ist unschädlich. In allen Fällen hindert die Pauschalbesteuerung nach § 40b Abs. 1 und 2 Satz 3 EStG a. F. von laufenden Beträgen oder Beitragsleistungen bei Beendigung des Dienstverhältnisses die Inanspruchnahme der neuen Vervielfältigungsregelung des § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG nicht. Es ist lediglich eine Anrechnung auf den steuerfreien Vervielfältigungshöchstbetrag vorzunehmen.
Vervielfältigungsregelung bei Ruhen des Dienstverhältnisses
Eine besondere Vervielfältigungsregelung sieht das Betriebsrentenstärkungsgesetz für solche Arbeitnehmer vor, bei denen durch Zeiten der Entsendung ins Ausland, der Kindererziehung oder eines Sabbatjahres Lücken in der betrieblichen Altersversorgung entstehen.[2] Sowohl für arbeitgeber- als auch arbeitnehmerfinanzierte Beitragsleistungen, die für solche "Ruhensjahre" in die begünstigten betrieblichen Altersvorsorgeformen Direktversicherung, Pensionskasse und Pensionsfonds nachgezahlt werden, gilt eine vervielfältigte steuerfreie Obergrenze von 8 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung multipliziert mit den Jahren, in denen das erste Dienstverhältnis ganzjährig ruhte und der Arbeitnehmer von diesem Arbeitgeber ganzjährig keinen inländischen Arbeitslohn bezogen hat. Die Vervielfältigung für solche Nachzahlungen ist auf maximal 10 Jahre begrenzt. Im Zeitraum des Ruhens und im Zeitpunkt der Nachzahlung muss es sich um das erste Dienstverhältnis handeln. Für das Lohnsteuerjahr 2023 errechnet sich eine maximale steuerfreie Vervielfältigung von 70.080 EUR (10 Jahre × 7.008 EUR[3]).
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