Steuer Check-up 2019 / 4.6.1 Verdeckte Einlage bei Pensionsverzicht durch Gesellschafter-Geschäftsführer

Ein Verzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers auf erdiente (werthaltige) Pensionsansprüche löst unter Umständen auch ohne Liquiditätszufluss einen steuerlichen Lohnbezug aus.

Der BFH hatte über einen Fall zu entscheiden, in dem ein alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer ursprünglich eine Pensionszusage erhalten hatte, die sich an seinen Aktivbezügen orientierte. Zu einem späteren Zeitpunkt während seines Erwerbslebens wurden diese Aktivbezüge herabgesetzt. Um eine Überversorgung zu vermeiden, verringerte der Kläger zugleich seine Pensionsansprüche. Von der Kürzung waren dabei auch während der Phase höherer Aktivbezüge voll erdiente und werthaltige Anspruchsbestandteile betroffen.

Da die Gesellschaft weder ein vertragliches Recht zur Kürzung der Pension hatte, noch wirtschaftlich notleidend war, hält der BFH den Verzicht für gesellschaftsrechtlich veranlasst (BFH, Urteil v. 23.8.2017, VI R 4/16, BStBl 2018 II S. 208). Es kommen deshalb die Grundsätze zur verdeckten Einlage zur Anwendung, nach denen ein Zufluss von Einnahmen (durch Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht) auch in einem Forderungsverzicht eines Gesellschafters liegen kann. Der gesellschaftsrechtlich veranlasste Verzicht auf erdiente Teile einer Pensionsanwartschaft (past service) ist danach bei der Gesellschaft steuerneutral zu behandeln, wenn beim Gesellschafter-Geschäftsführer ein steuerwirksamer Zufluss vorliegt. Letzteres hängt von der Werthaltigkeit des Anspruchs ab, auf den er verzichtet. Die Bewertung der Einlage erfolgt dabei mit dem Teilwert der entsprechenden Pensionsanwartschaft und nicht in Höhe des zugehörigen Pensionsrückstellungswerts nach § 6a EStG in der Steuerbilanz des Unternehmens.

 

Hinweis

Anders dagegen ist eine ggf. zur Vermeidung einer Überversorgung erforderliche Reduzierung der künftig zu erdienenden Pensionsanwartschaften (future service) zu beurteilen, die grundsätzlich nicht zu einem Lohnzufluss beim Gesellschafter-Geschäftsführer führt.

In seinem Urteil weist der BFH auch darauf hin, dass anlässlich einer Gehaltssenkung keine Anpassung bereits erdienter und bislang angemessener Pensionsanwartschaften erforderlich ist, um eine Überversorgung zu vermeiden. Sofern ein Gesellschafter-Geschäftsführer jedoch auf den past service ganz oder teilweise verzichtet, sind die allgemeinen Grundsätze zur verdeckten Einlage auch auf einen solchen Pensionsverzicht anzuwenden, der im Zusammenhang mit der Absenkung von Aktivbezügen aus steuerlichen Gründen zur Vermeidung einer Überversorgung erfolgt.

 

Hinweis

In Fällen, in denen der Pensionsberechtigte nicht alleiniger Gesellschafter ist, sollten entsprechend auch die schenkungsteuerlichen Folgen einer möglichen disquotalen Einlage nach § 7 Abs. 8 ErbStG in die Planung einbezogen werden.

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