Zusammenfassung

 
Überblick

Das Betriebsvermögen i. S. d. § 4 Abs. 1 EStG umfasst bei einer Personengesellschaft sowohl die Wirtschaftsgüter, die zum Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft gehören, als auch diejenigen Wirtschaftsgüter, die einem, mehreren oder allen Mitunternehmern gehören (Sonderbetriebsvermögen). Das Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmer wird in deren individuellen Sonderbilanzen ausgewiesen. Mittels Sonderbilanzen wird der Anteil eines Gesellschafters am Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft in der sog. 2. Gewinnermittlungsstufe ermittelt.

 
Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Für die Bilanzierung in der Sonderbilanz gelten prinzipiell die gleichen Bilanzierungsregeln wie für die Steuerbilanz der Personengesellschaft. Gesetzliche Grundlagen sind die § 4 Abs. 1, § 5, § 6, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die unentgeltliche Übertragung von Mitunternehmeranteilen und Mitunternehmerteilanteilen jeweils mit Sonderbetriebsvermögen ist in § 6 Abs. 3 EStG geregelt[1]. Die Übertragung von Sonderbetriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen ist in § 6 Abs. 5 EStG geregelt.[2] Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich u. a. in R 4.2 Abs. 2 EStR 2012 und H 4.2 und H 4.7 sowie H 5.1 EStH 2019. Sonder- und Ergänzungsbilanzen sind jeweils in gesonderten Datensätzen nach dem amtlich vorgeschriebenen Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln.[3]

1 Einkünfte eines Mitunternehmers

1.1 Anteil am Gesamtgewinn

Die von einer gewerblich oder freiberuflich tätigen Personengesellschaft erzielten Einkünfte werden durch einen Gewinnfeststellungsbescheid mit bindender Wirkung für das Veranlagungsverfahren der Gesellschafter gesondert und einheitlich festgestellt.[1] Ein Feststellungsbescheid kann eine Vielzahl selbständiger und damit auch selbständig anfechtbarer Feststellungen enthalten. Die einzelnen Feststellungen erwachsen eigenständig in Bestandskraft und können auch für rechtlich nachgelagerte Fragestellungen Bindungswirkung entfalten.

Solche selbständige Regelungen (Feststellungen) sind insbesondere die Qualifikation der Einkünfte, das Bestehen einer Mitunternehmerschaft, die Höhe des Gesamtgewinns, des laufenden Gewinns (oder Verlusts) sowie dessen Verteilung auf die Mitunternehmer, das Vorliegen und die Höhe des von einem Mitunternehmer erzielten Gewinns aus der Veräußerung seines Mitunternehmeranteils oder die Höhe eines Sondergewinns bzw. einer Sondervergütung.[2]

Beim Gesellschafter unterliegt dessen Anteil am "Gesamtgewinn"[3] der Mitunternehmerschaft der Einkommen- oder Körperschaftsteuer.[4]

Zu dem Betriebsvermögen, das der Ermittlung der Einkünfte der Gesellschafter von Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) zugrunde zu legen ist, gehört sowohl das in der Steuerbilanz der Personengesellschaft ausgewiesene Betriebsvermögen der Gesellschaft (Gesellschafts-/Gesamthandsvermögen) als auch das Sonderbetriebsvermögen[5] der Gesellschafter (Mitunternehmer).

Aktive und passive Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens, Sondervergütungen nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 2. Halbsatz EStG und Sonderbetriebseinnahmen und -betriebsausgaben sind in Sonderbilanzen der einzelnen Mitunternehmer auszuweisen; sie beeinflussen auf diese Weise den Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft und gehören gleichzeitig zum Gewerbeertrag.[6]

1.2 2-stufige Gewinnermittlung

Zu den gewerblichen Einkünften eines Gesellschafters einer gewerblich tätigen Personengesellschaft gehören der Gewinnanteil[1] und bestimmte Sondervergütungen.[2] Darüber hinaus zählen zu den Einkünften aus der Beteiligung an der Gesellschaft auch die Ergebnisse aus der Veränderung von Sonderbetriebsvermögen in der Hand des Gesellschafters.[3]

Der Gesamtgewinn einer Mitunternehmerschaft wird folglich in 2 Stufen ermittelt:

Stufe 1

  • Grundlage der 1. Stufe ist der Gewinn der Personengesellschaft als solcher, der sich aus ihrer Steuerbilanz – gelegentlich als Steuerbilanz 1. Stufe bezeichnet – ergibt. Hierunter fallen die Gewinnanteile, die den Mitunternehmern des Betriebs der Personengesellschaft nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 E...

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