Schuldzinsenabzug/Beschränk... / 3.4 Überentnahmen
 

Rz. 25

Zentraler Begriff der Regelung ist die Überentnahme. Nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG sind Schuldzinsen nur begrenzt abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt werden.

Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen übersteigen.

Die Vorschrift trifft keine von § 4 Abs. 1 und 3 EStG abweichenden Bestimmungen zu den Begriffen Gewinn, Entnahme und Einlagen, sodass die allgemeinen Grundsätze gelten.

Ausgangsgröße ist der Gewinn vor Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG, § 4 Abs. 4a Satz 3 2. Halbsatz EStG, aber zunächst ohne Berücksichtigung von Entnahmen und Einlagen.

Die nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbaren Zinsen erhöhen nicht selbst den Gewinn. Dies ist durch Einfügung des Abs. 4a Satz 3 2. Halbsatz klargestellt worden (Rz. 34).

Etwaige außerbilanzielle Hinzurechnungen sind zu berücksichtigen, ebenso ein Übergangsgewinn oder -verlust nach Wechsel der Gewinnermittlungsart (EStR 4.6) sowie steuerfreie Rücklagen z. B. nach § 6b EStG oder § 7g EStG a. F. Abschreibungen, Rückstellungen, Gewinnrücklagen, Rechnungsabgrenzungsposten sowie Wertberichtigungen sind nicht wieder hinzuzurechnen. Zum Gewinn gehören Veräußerungsgewinne nach § 16 EStG oder steuerfreie Gewinne, nicht aber nicht realisierte stille Reserven. Abzustellen ist auf den jeweiligen Betrieb, sodass gesondert festgestellte Gewinn-/Verlustanteile aus im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligungen an Mitunternehmerschaften unberücksichtigt bleiben. Auszahlungen der Gewinnanteile sind wie Entnahmen oder Einlagen zu behandeln.

Zu den Einlagen gehören auch die bei Betriebseröffnung geleisteten Einlagen und Nutzungseinlagen; entsprechend bei den Entnahmen auch Geld-und Sachentnahmen sowie die Nutzungsentnahmen wie die private Nutzung des betrieblichen Pkw u. Ä. Die Überführung von Wirtschaftsgütern in das Privatvermögen anlässlich einer Betriebsaufgabe ist eine Entnahme, ebenso der Erlös aus einer Betriebsveräußerung, soweit er in das Privatvermögen überführt wird. Das gilt nicht in Umwandlungsfällen nach § 24 UmwStG; beim Einbringenden erfolgt keine Entnahme, bei der Zielgesellschaft keine Einlage. Beim Einbringenden ist lediglich ein entstandener Einbringungsgewinn zu berücksichtigen, der das Entnahmepotenzial erhöht. Vorhandene Über-/Unterentnahmen sind bei der Einbringung eines Betriebes oder der Aufnahme eines neuen Gesellschafters in eine bestehende Mitunternehmerschaft fortzuführen, unabhängig vom gewählten Wertansatz in der Zielgesellschaft. Eine Einzahlung in Geld ist eine Einlage; wird die Einlage aber nur kurzfristig geleistet, um damit die Hinzurechnung nach § 4 Abs. 4a EStG zu vermeiden, stellt dies einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO dar. Die Erhöhung eines Schuldsaldos durch privat veranlasste Geldentnahme führt nicht bereits zu einer Entnahme von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens, sondern erst, wenn in dem Zeitpunkt, in dem der privat veranlasste Teil des Schuldsaldos durch eingehende Betriebseinnahmen getilgt wird, weil insoweit betriebliche Mittel zur Tilgung einer privaten Schuld verwendet werden. Die Verwaltung lässt es aber aus Vereinfachungsgründen zu, dass der Steuerpflichtige schon die Erhöhung des Schulsaldos aus privaten Gründen als Entnahme bucht und bei der Tilgung des privat veranlassten Schuldsaldos keine Entnahmebuchung mehr vornimmt.

 

Rz. 26

Die Überführung von Wirtschaftsgütern aus einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen ist als Entnahme des abgebenden und Einlage des aufnehmenden Betriebes anzusetzen, selbst wenn der Vorgang nach § 6 Abs. 5 EStG zu Buchwerten erfolgt. Das gilt nicht für den unentgeltlichen Übergang eines Betriebes oder eines Mitunternehmeranteils. Steuerfreie Entnahmen (z. B. § 14 Abs. 4 EStG, § 14a Abs. 4 EStG) sind Entnahmen, die mit dem Wert des § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG anzusetzen sind. Sie können aber mit dem Buchwert angesetzt werden, sofern die darauf beruhende Gewinnerhöhung ebenfalls außer Ansatz bleibt.

 

Rz. 27

Nicht abziehbare Betriebsausgaben i. S. d. § 4 Abs. 5 EStG berühren den Gewinn nicht, da sie Betriebsausgaben sind. Sie sind außerbilanziell dem Gewinn wieder hinzuzurechnen und berühren die Berechnung der Über-/Unterentnahmen nicht, sofern es sich nicht um eine tatsächliche Entnahme zu privaten Zwecken wie bei der privaten Pkw-Nutzung handelt.

Keine Besonderheiten gelten auch für steuerfreie Einnahmen, z. B. die Investitionszulage. Sie sind Teil des Gewinnes und damit des Kapitalkontos und gehen daher in die Berechnung der Überentnahmen ein. Die Steuerfreistellung dieses Teils des Gewinnes vermag hieran nichts zu ändern.

 

Rz. 27a

Da der allgemeine Gewinnbegriff gilt (Rz. 25), sind auch Verluste anzusetzen. Sie führen aber für sich genommen nicht zu Überentnahmen. Die Bemessungsgrundlage für die nicht abziehbaren Schuldzinsen ist im Wege teleologischer Reduktion zu begrenzen. Nach Sinn und Zweck der Regelung sind daher in einem Verlustjahr die Überentnahmen nicht höher anzusetzen als der Betrag, um den die Entnahmen die Einl...

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