Personengesellschaften und ihre Gesellschafter / 3.3 Lösung

A ist mit der Vermietung unternehmerisch tätig, da er die Vermietung selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht betreibt. Zum Rahmen seines Unternehmens gehört die Vermietung des Gebäudes.

Die Vermietung stellt eine sonstige Leistung^[1] dar, die am Grundstücksort^[2] ausgeführt ist. Die Vermietungsleistungen werden auch alle entgeltlich ausgeführt, sodass sie steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sind. Dabei kommt es auch bei der Vermietung gegenüber den Gesellschaften, an denen er selbst beteiligt ist, nicht darauf an, ob das Entgelt marktüblich ist oder nicht. Die Vermietung ist aber nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG eine steuerfreie Leistung, für die A unter den Voraussetzungen des § 9 UStG auf die Steuerbefreiung verzichten kann.

Die Option setzt nach § 9 Abs. 1 UStG voraus, dass die Leistung an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird. Sowohl die oHG wie auch die GbR sind als rechtsfähige Personengesellschaften grundsätzlich unternehmerfähig und im vorliegenden Fall auch jeweils als Unternehmer tätig. Dabei ist es unbeachtlich, ob sie vorsteuerabzugsberechtigt sind oder nicht. A kann damit bei der Vermietung gegenüber beiden Gesellschaften auf die Steuerfreiheit nach § 9 Abs. 1 UStG verzichten.

Der Verzicht auf die Steuerbefreiung setzt aber – zumindest bei Neubauten – weiterhin voraus, dass der Mieter für die ihm gegenüber ausgeführte Vermietungsleistung zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist.^[3] Die oHG führt als Immobilienmakler selbst steuerbare und steuerpflichtige Leistungen aus und ist somit für die ihr gegenüber ausgeführten Vermietungsleistungen zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt. Die GbR führt als Versicherungsvermittler steuerbare, aber nach § 4 Nr. 11 UStG steuerfreie Vermittlungsleistungen aus, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausschließen. Damit kann A bei der Vermietung gegenüber der oHG auf die Steuerbefreiung zulässigerweise verzichten, die Vermietungsleistung gegenüber der GbR ist zwingend steuerfrei auszuführen.

Hinweis

Option abhängig vom Baujahr

Die Beschränkung der Optionsmöglichkeit nach § 9 Abs. 2 UStG ist abhängig vom Baujahr des Gebäudes.^[4] Wäre bei dem Gebäude mit dem Bau schon vor dem 11.11.1993 begonnen worden und wäre es auch bis zum 31.12.1997 fertig gestellt worden, wäre die Vorsteuerabzugsberechtigung des Mieters nicht entscheidungserheblich gewesen. Soweit es sich um Räume handelt, die nicht für Mietwohnzwecke oder andere nichtunternehmerische Zwecke in der Endnutzung verwendet werden, wäre die Option auch bei Vorsteuerausschluss beim Mieter rechtlich möglich. Da die Umsatzsteuer des Vermieters aber dann Kosten des Mieters darstellt (oder zulasten des Vermieters geht), ist die Option in der Praxis wirtschaftlich nicht sinnvoll.

Die Bemessungsgrundlage^[5] für die steuerfreie Vermietung an die GbR beträgt monatlich (300 m² × 18 EUR/m² =) 5.400 EUR. Dass die GbR einen Mietzins zahlt, der über dem marktüblichen Entgelt von 15 EUR/m² liegt, ist unerheblich. Im vorliegenden Fall ist es für den leistenden Unternehmer wegen der Steuerfreiheit der von ihm ausgeführten Leistung zwar wirtschaftlich unerheblich, aber auch bei Steuerpflicht würde ein über dem marktüblichen Entgelt liegender Mietzins für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage herangezogen werden.

Die Bemessungsgrundlage für die steuerbare und durch Option steuerpflichtige Vermietung an die oHG berechnet sich vorrangig nach § 10 Abs. 1 UStG. Damit ist alles das zu berücksichtigen, was der leistende Unternehmer für die von ihm ausgeführte Leistung erhält oder erhalten soll, abzüglich der darin enthaltenen Umsatzsteuer. Die in der Mietzahlung enthaltenen Nebenkosten teilen als Nebenleistungen das Schicksal der Hauptleistung. Da die oHG monatlich (200 m² × 10 EUR/m² =) 2.000 EUR aufwendet, beträgt die Bemessungsgrundlage bei einem Steuersatz von 19 %^[6] (2.000 EUR : 1,19 =) 1.680,67 EUR. Die Umsatzsteuer beträgt monatlich (1.680,67 × 19 % =) 319,33 EUR.

Allerdings handelt es sich bei der oHG als Mieterin um eine nahestehende Person i. S. d. § 10 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 UStG, sodass grundsätzlich die Mindestbemessungsgrundlage zu berücksichtigen ist. Die Mindestbemessungsgrundlage wäre die Bemessungsgrundlage, die sich bei unentgeltlicher Ausführung der Vermietungsleistungen ergeben würde. Bei einer unentgeltlich ausgeführten Vermietung würde sich die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG bestimmen. Dabei sind alle zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgaben anzusetzen. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind über den maßgeblichen Vorsteuerberichtigungszeitraum nach § 15a Abs. 1 UStG (hier 10 Jahre) zu verteilen. Da das Grundstück schon vor mehreren Jahren ohne Vorsteuerabzug erworben wurde, sind die auf das Grundstück entfallenden Aufwendungen nicht mit in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen.^[7] Damit ergibt sich für A folgende Mindestbemessungsgrundlage pro Monat:

umlagefähige und nicht umlagefähige Nebenkosten (200 m² × 5 EUR/m² =)	1.000 EUR
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