Nießbrauch: Steuerliche Folgen / 3.1.2 Vorbehaltsnießbrauch

Überträgt der Steuerpflichtige seinen Betrieb unentgeltlich auf einen Abkömmling und behält er sich an einem zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstück ein Nießbrauchsrecht vor, das er durch Verpachtung an den Betriebsnachfolger ausübt, führt dies nicht zur Grundstücksentnahme.^[1]

Anders behandelt die Rechtsprechung dagegen die unentgeltliche Übertragung eines Betriebsgrundstücks z.  B. auf ein Kind des Unternehmers unter Vorbehalt des Nießbrauchs und weiterer betrieblicher Nutzung. Hier muss der Übertragende das Grundstück mit dem Teilwert entnehmen.^[2] Gleichzeitig ist das Nießbrauchsrecht in das Betriebsvermögen nicht mit dem Teilwert, sondern in Höhe der eigenen Aufwendungen des bisherigen Eigentümers, die im Zusammenhang mit dem Grundstück stehen, einzulegen.^[3] Der Vorbehaltsnießbraucher kann also seine ihm seinerzeit entstandenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Wege der AfA auf die Einlage weiterhin als Betriebsausgaben absetzen.^[4] Gleiches gilt für die laufenden Grundstückskosten. Beim neuen Eigentümer ist mangels Einkunftserzielung ein steuermindernder Kostenabzug ausgeschlossen.

Erlischt der Vorbehaltsnießbrauch durch Tod des Nießbrauchers, ist eine gewinnmindernde Abschreibung des Restbuchwerts ausgeschlossen. Nach Auffassung des BFH steht das durch den Tod des Rechtsinhabers bedingte Erlöschen des Nießbrauchsrechts in keinem Zusammenhang mit Aufwendungen des Nießbrauchers, die dieser als Betriebsausgaben geltend machen könnte.^[5]

Nutzt der neue Grundstückseigentümer das Grundstück zu betrieblichen Zwecken, indem er es vom Vorbehaltsnießbraucher anmietet, kann der neue Eigentümer neben der Miete keine weiteren Aufwendungen, insbesondere keine AfA, als Betriebsausgaben geltend machen, da er das Grundstück nicht als Eigentümer, sondern ausschließlich aufgrund abgeleiteten Rechts als Mieter nutzt.^[6]

Verzichtet der Vorbehaltsnießbraucher auf sein Nießbrauchsrecht, führt dies alleine – ohne gesonderten Übertragungsvertrag – nach Auffassung des FG Münster nicht zu einer Buchwertübertragung nach § 6 Abs. 3 EStG.^[7]

[1] BFH, Urteil v. 24.3.1976, I R 138/75, BStBl 1976 II S. 537.

[2] BFH, Urteil v. 2.8.1983, VIII R 170/78, BStBl 1983 II S. 735; BFH, Urteil v. 16.12.1988, III R 113/85, BStBl 1989 II S. 763.

[3] BFH, Urteil v. 16.12.1988, III R 113/85, BStBl 1989 II S. 763; BFH, Urteil v. 20.9.1989, IX R 140/87, BStBl 1990 II S. 368.

[4] BFH, Beschluss des Großen Senats v. 30.1.1995, GrS 4/92, BStBl 1995 II S. 281; BFH, Beschluss des Großen Senats v. 23.8.1999, GrS 1/97, BStBl 1999 II S. 778.

[5] BFH, Urteil v. 16.12.1988, III R 113/85, BStBl 1989 II S. 765.

[6] BFH, Urteil v. 11.11.1988, III R 268/84, BStBl 1989 II S. 872.

[7] FG Münster, Urteil v. 20.9.2019, 11 K 4132/15 E, G, EFG 2020 S. 255, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X R 35/19.