Niedersächsisches FG Urteil vom 06.09.2018 - 1 K 10041/15

vorläufig nicht rechtskräftig

Revision zugelassen durch das FG

Entscheidungsstichwort (Thema)

Ausfall von Gesellschafterdarlehen im Rahmen der Tonnagebesteuerung

Leitsatz (redaktionell)

1. Tritt während des FG-Verfahrens die Vollbeendigung einer KG ein, so ist der Eintritt der ehemaligen Gesellschafter verfassungsrechtlich wie ein Fall der Gesamtrechtsnachfolge zu beurteilen.
2. Fällt die Forderung eines Kommanditisten aus einem Gesellschafterdarlehen oder einer typisch stillen Beteiligung wegen Vermögenslosigkeit der KG aus, ist der entstehende Verlust im Rahmen der Tonnagebesteuerung mit dem pauschal nach § 5a Abs. 1 EStG ermittelten Gewinn abgegolten.
3. Das Wertloswerden einer Gesellschafterforderung ist erst im Rahmen eines Veräußerungs-/Aufgabegewinns zu berücksichtigen.
4. Die Gewinnermittlung gemäß § 5a EStG ist eine Sonder-Gewinnermittlungsvorschrift, die einen laufenden Gewinn nach der Tonnage fingiert, mit dem auch ein etwaiger Veräußerungs-/Aufgabegewinn abgegolten sein soll.

Normenkette

EStG § 5a Abs. 1, 5, § 15 Abs. 1 Nr. 2, § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2

Streitjahr(e)

2012

Nachgehend

BFH (Beschluss vom 02.09.2019; Aktenzeichen IV R 35/18)

Tatbestand

Die Kläger begehren den Abzug eines Verlustes aus einer stillen Gesellschaft als Sonderbetriebsausgaben.

Die Kläger waren im Streitjahr an der „X GmbH & Co. KG” (künftig: KG) als Kommanditisten beteiligt.

Persönlich haftende Gesellschafterin der KG war die Y GmbH. Diese wurde vertreten durch den Kläger zu 1.

Gegenstand des Handelsgewerbes der KG war seit dem Gesellschaftsvertrag vom …1997 (künftig KGV) der Erwerb und der Betrieb der Schiffe MS „T”, der MS „U” sowie der MS „V”. Nach § 3 KGV sollten die Mittel zur Anschaffung der drei Schiffe aus Schiffshypothekendarlehen, Kommanditkapital sowie stillen Beteiligungen generiert werden. Der Kläger zu 1. beteiligte sich mit einem Kommanditkapital von … DM (… €) und A (dessen Gesamtrechtsnachfolgerin die Klägerin zu 2. ist) mit einer Kommanditeinlage in Höhe von … DM (... €).

Daneben schlossen der Kläger zu 1. und A einen Vertrag über die „Errichtung einer stillen Gesellschaft”. Laut diesem Vertrag vom … 1997 (künftig VSG) sollten die stillen Beteiligungen mit 5 % p.a. verzinst werden. Am Gewinn und Verlust der KG waren die stillen Gesellschafter nicht beteiligt. Die stillen Gesellschafter hatten gemäß Ziffer 6 VSG in der Gesellschafterversammlung der KG ein Stimmrecht, das demjenigen der Kommanditisten in Art und Umfang gleichstand. Die Höhe der Einlagen entsprach der jeweiligen Kommanditbeteiligung (Kläger zu 1.: … DM; A: … DM).

Gemäß Ziffer 7 VSG sollten die stillen Einlagen im Falle der Liquidation der KG gemäß § 23 Ziffer 2 KGV zurückgezahlt werden. Gemäß § 23 Ziffer 2 KGV war der Verwertungserlös bei Liquidation, Verkauf der Schiffe oder deren Totalverlust in folgender Reihenfolge zu verteilen:

„a) Rückzahlung aller Hypothekenverbindlichkeiten, sodann Zahlung aller Verbindlichkeiten an Dritte sowie Begleichung rückständiger Kosten.

b) Rückzahlung der Kommanditeinlagen der Kommanditisten (mit Ausnahme E GmbH, Kläger zu 1. und A) in Höhe von 83 % der Einlagen bei einem Verkauf im Jahre 2003 oder später. Erfolgt der Verkauf in einem früheren Wirtschaftsjahr, so erhöht sich der Rückzahlungsbetrag um 5 % für jedes Kalenderjahr, jedoch maximal bis 100 %.

c) Rückzahlung der stillen Beteiligungen.

d) Rückzahlung der Kommanditeinlagen der E GmbH, Kläger zu 1. und A in Höhe der nach § 23 Abs. 2 b) dieses Vertrages an die anderen Kommanditisten prozentual zu zahlenden Einlagen.

e) Danach verbleibende Liquiditätsüberschüsse werden auf sämtliche Kommanditisten und stille Gesellschafter im Verhältnis ihrer Nominaleinlagen verteilt.”

Neben den Klägern war zunächst auch die E GmbH still an der KG beteiligt. Nach der Umfirmierung der E GmbH in die M GmbH erwarb der Kläger zu 1. diese stille Beteiligung über einen Nominalwert von … DM (… €) mit Wirkung zum … 2008 zu einem Preis von … €, sodass beide Kläger im Streitjahr zu einem Nominalbetrag von … € an der KG still beteiligt waren.

In einer Änderung des KGV vom … 2001 wurde die KG bis zum 31. Dezember 2011 fest geschlossen. Gemäß § 3 der Änderung zum KGV schieden auf diesen Zeitpunkt die Kommanditisten, mit Ausnahme der Z GmbH & Co. KG sowie des Klägers zu 1. und A, aus der Gesellschaft aus. Für den Fall, dass die Gesellschafterversammlung mit Mehrheit die Fortsetzung der KG über den 31. Dezember 2011 beschließen sollte, sollten die von der H GmbH vertretenen Kommanditisten aus der Gesellschaft ausscheiden und die garantierte Abfindung gemäß § 7 des Änderungsvertrags zum KGV erhalten. § 23 KGV blieb durch die Änderung unberührt.

Am … 2011 wurden drei Beschlüsse durch die Gesellschafterversammlung gefasst. Zunächst wurde mit einer schriftlichen Beschlussfassung Einverständnis erklärt. Weiterhin wurde der geplanten Ausschüttung im vierten Quartal 2011 von 7 % sowie der Fortsetzung der Kommanditgesellschaft über den 31. Dezember 2011 hinaus zugestimmt. Am … 2012 beschlossen die zu diesem Zeitpun...