Moderne Kalkulationsverfahren / 3 Die Kostenblöcke

Die Gewichtung der einzelnen Kostenblöcke, die in der Kalkulation zu berücksichtigen sind, hat sich über die Jahre verändert, nicht jedoch deren Inhalte. Es gibt immer noch direkte Kosten mit einem engen Bezug zum Produkt, die in der Kalkulation relativ einfach berücksichtigt werden können. Wachsende Bedeutung haben die relativ aufwendig in der Kalkulation zu berücksichtigenden Gemeinkosten. Eine besondere Rolle dabei spielen die Sondereinzelkosten, die für eindeutig bestimmbare Produkte anfallen.

Die Bedeutung hat sich verändert

Eine zeitgemäße Kalkulation muss mit den Charakteristika der einzelnen Kostenblöcke umgehen können. Von der traditionellen Kalkulation unterschieden sich moderne Verfahren dadurch, dass der veränderten Bedeutung durch flexible Anpassung Rechnung getragen wird.

3.1 Die direkten Kosten

Direkte Kosten sind für die Kalkulation optimal, da sie den Produkten direkt zugeordnet werden können. Sie werden bei der Artikelkalkulation in zwei Blöcke geteilt und dargestellt:

• Die Materialkosten enthalten alle Kosten, die für Rohstoffe, Hilfsstoffe und für Verpackungsmaterial anfallen, wenn das Produkt hergestellt wird. Die Zuordnung erfolgt über Stücklisten (Plankalkulation) und über Verbrauchsbuchungen (Nachkalkulation). In der Plansituation werden auch Schwundfaktoren eingerechnet, die Verluste an Material bei der Herstellung berücksichtigen. Die Mengen aus den Stücklisten bzw. Verbrauchsbuchungen werden mit Preisen für die einzelnen Materialien bewertet. Diese können neben den Einkaufspreisen auch anteilige Transportkosten oder Verpackungsaufwendungen enthalten. Die Kosten für die innerbetriebliche Logistik, die Lagerung oder den Einkauf werden über Gemeinkostenzuschläge berücksichtigt und gehören nicht zu den direkten Kosten.
• Die Fertigungslohnkosten addieren alle für die Fertigung des Produkts angefallenen direkten Lohnkosten auf. In der Plankalkulation erfolgt die Ermittlung der Zeiteinheiten über die Arbeitspläne bzw., falls keine entsprechenden Werte vorhanden sind, über die Produktionsplanung. Für die Nachkalkulation wird auf die Aufzeichnungen in der Fertigung zurückgegriffen. Bewertet wird die so ermittelte Produktionszeit mit den Stundensätzen der einzelnen Mitarbeiter, Produktionsbereiche oder Abteilungen. Verwendet wird der Bruttolohn plus alle vom Arbeitgeber zu tragenden Personalaufwendungen wie Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung, Urlaubsentgelt, Urlaubsgeld usw. Gemeinkosten wie die Kosten der Personalabteilung gehören nicht dazu.

Kostenermittlung verursacht Kosten

Je mehr von den Gesamtkosten zu den beiden Blöcken der direkten Kosten hinzugerechnet werden kann, desto geringer ist der Gemeinkostenblock, der später verteilt werden muss. Die Zuordnung der direkten Kosten zu den einzelnen Produkten verursacht Aufwand, der durch einfachere Kalkulation und bessere Kostenkontrolle gerechtfertigt werden muss. Es kann durchaus sinnvoll sein, eine detailliertere, produktgenaue Aufschreibung von Zeiten durchzuführen, auch wenn dies wieder Kosten verursacht. Grundsätzlich sollte der Anteil der direkten Kosten an den Gesamtkosten möglichst hoch sein, um eine einfache und gerechte Kalkulation sicherzustellen.

3.2 Die Gemeinkosten

Im Gegensatz zu der direkten Zuordnung zum Produkt können Gemeinkosten nicht soweit detailliert werden, dass sie direkt verrechnet werden können. So ist z. B. die Zurechnung eines Fabrikgebäudes zu einem Produkt nur dann möglich, wenn darin nur ein einziges Produkt gefertigt wird. Das Gleiche gilt für Maschinen, Fahrzeuge oder Personal, das nicht direkt dem Fertigungsprozess zugeordnet ist.

Praxis-Beispiel

Flexibilität nur in der Fertigung

Flexible Fertigungsmaschinen können verschiedene Produkte herstellen. Die Verteilung der für die Maschine entstehenden Kosten wie Abschreibung, Energieverbrauch, Wartung usw. muss mit Schlüsseln erfolgen. Solche Anlagen erhöhen zwar die Flexibilität in der Fertigung und damit sinken die Fertigungskosten, sie erhöhen aber auch den Aufwand in der Kostenrechnung, die z. B. für die Kalkulation mehr Zeit aufwenden muss. Gleichzeitig ist das Kalkulationsergebnis wegen der ungenauen Schlüssel weniger exakt.

Um die Gemeinkosten einfacher und vor allem gerechter auf die Produkte verteilen zu können, muss der Versuch der Detaillierung unternommen werden. Die Gemeinkosten werden dazu in unterschiedliche Blöcke geteilt und mit unterschiedlichen Schlüsseln verteilt.

3.2.1 Die Material- und Fertigungsgemeinkosten

So ist es z. B. in der traditionellen Kalkulation üblich, die Materialgemeinkosten, also die Kosten des Einkaufs, der Warenannahme und des innerbetrieblichen Transportes, und die Fertigungsgemeinkosten, also die Kosten der Maschinen, Gebäude, Fahrzeuge, des Hilfspersonals usw., mit einem Gemeinkostenzuschlagssatz zu verrechnen. Die Basis ist bei den Fertigungsgemeinkosten meist der Fertigungslohn.

Fertigungslohn pro Stück	75,00 EUR
Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz 350 %	262,50 EUR
Summe Fertigungskosten	337,50 EUR

Zu viel verrechnet

Dabei werden im Gesamtzuschlagssatz alle Gemeinkosten verrechnet, also im Fertigungsgemeinkostenz...