Die Freibetragsmöglichkeiten für Verluste aus Vermietung und Verpachtung wurden auf sämtliche Objekte ausgedehnt, unabhängig davon, welche Abschreibungsmethode hierfür gewählt wird. In Betracht kommen z. B. erhöhte Absetzungen nach den Vorschriften der §§ 7c, 7h, 7i, 7k EStG sowie der entsprechenden Regelungen des BerlinFG[1], aber auch Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz.[2]
Vermietungsverluste erst im Zweitjahr
Die Berücksichtigung von Vermietungsverlusten im Lohnsteuerermäßigungsverfahren ist für das Erstjahr nicht möglich. Das Gesetz schließt für das Vorauszahlungsverfahren und daran anknüpfend auch für die Gewährung eines Freibetrags als Lohnsteuerabzugsmerkmal die Berücksichtigung von Vermietungsverlusten im Jahr der Fertigstellung oder Anschaffung des Objekts aus.[3] Der BFH hat diese gesetzliche Regelung als verfassungsgemäß angesehen.[4] Der Ansatz von Vermietungsverlusten für die Ermittlung eines Freibetrags im Rahmen des Lohnsteuerermäßigungsverfahrens ist daher im Normalfall auf solche Gebäude beschränkt, die der Arbeitnehmer spätestens im vorangegangenen Kalenderjahr fertiggestellt oder angeschafft hat.
Ausgenommen vom Verlustausschluss im Erstjahr sind negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die sich bei Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz ergeben.[5] Hier kommt eine Lohnsteuerermäßigung nicht erst im Jahr der Fertigstellung bzw. Anschaffung in Betracht, sondern schon zu einem früheren Zeitpunkt. Ein Freibetrag darf bereits für solche Kalenderjahre berücksichtigt werden, in dem Teilherstellungskosten bzw. Anzahlungen auf Anschaffungskosten als Bemessungsgrundlage geltend gemacht werden. Voraussetzung ist, dass der Arbeitnehmer gegenüber dem Finanzamt verbindlich erklärt, dass er in dem betreffenden Kalenderjahr diese Abschreibungsvergünstigung in Anspruch nehmen wird.[6]
Begünstigt beim Lohnsteuerabzug sind auch Verluste aus anderen Einkunftsarten, z. B. aus Gewerbebetrieb. Zu beachten ist allerdings, dass zunächst alle positiven und negativen Einkünfte der begünstigten Einkunftsarten miteinander zu verrechnen sind und nur ein negativer Saldo als Freibetrag in der ELStAM-Datenbank zum elektronischen Abruf gebildet werden kann. Auch Verluste aus Vermietung und Verpachtung führen demnach nur dann zu einer Lohnsteuerermäßigung, wenn der Arbeitnehmer ansonsten neben dem Arbeitslohn keine anderen Einkünfte mehr hat oder aber die Verrechnung mit den anderen positiven und negativen Einkünften insgesamt zu einer negativen Summe führt.
Eine Sonderstellung nehmen die Kapitaleinkünfte ein. Sie sind für die Ermittlung des Gesamtverlusts, der als Freibetrag im Lohnsteuerermäßigungsverfahren zu gewähren ist, nur anzusetzen, falls sie insgesamt negativ sind. Eine Saldierung mit positiven Kapitaleinkünften erfolgt dagegen wegen einer etwaigen Belastung durch den Zinsabschlag nicht.
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