Leasingunternehmen / 6 Besonderheit: Leistungsaustausch in "Sale-and-lease-back"-Fällen

Beim "Sale-and-lease-back"-Geschäft veräußert der Leasingnehmer einen Gegenstand an einen Leasing-Unternehmer. Dieser vermietet den Gegenstand an den Leasingnehmer. Das zivilrechtliche Eigentum geht auf den Leasing-Unternehmer über und wird nach Ablauf der Mietzeit auf den Leasingnehmer zurück übertragen. Je nach Sachverhaltsgestaltung fällt das Eigentum automatisch auf den Leasingnehmer zurück oder es wird zur Rückübertragung ein gesonderter Vertrag geschlossen.

Ob die Übertragungen des zivilrechtlichen Eigentums an dem Gegenstand zu Lieferungen führen oder ob ihnen bloße Sicherungs- und Finanzierungsfunktion zukommt, hängt von den Umständen des Einzelfalles ab.^[1]

Wichtig

Keine umsatzsteuerrechtlichen Lieferungen beim "Sale-and-lease-back"-Verfahren

Die Annahme einer Lieferung setzt voraus, dass die Verfügungsmacht an dem Gegenstand bei dem Unternehmer liegt, der den Gegenstand überlässt. In den Fällen, in denen der Überlassung des Gegenstands eine zivilrechtliche Eigentumsübertragung vom späteren Nutzenden des Gegenstands an den überlassenden Unternehmer vorausgeht (z. B. beim sog. Sale-and-lease-back), ist daher zu prüfen:

• ob die Verfügungsmacht an dem Gegenstand sowohl im Rahmen dieser Eigentumsübertragung als auch im Rahmen der nachfolgenden Nutzungsüberlassung jeweils tatsächlich übertragen wird und damit eine Hin- und Rücklieferung stattfindet oder
• ob dem der Nutzung vorangehenden Übergang des zivilrechtlichen Eigentums an dem Gegenstand vielmehr eine bloße Sicherungs- und Finanzierungsfunktion zukommt, sodass insgesamt eine Kreditgewährung vorliegt.^[2]

Diese Prüfung richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls, d. h. den konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren jeweiliger tatsächlicher Durchführung unter Berücksichtigung der Interessenlage der Beteiligten. Wird zwar das zivilrechtliche Eigentum übertragen, aber nicht die Sachherrschaft, liegt keine Lieferung i. S. d. § 3 Abs. 1 UStG vor.

Kein Vorsteuerabzug aus einem "Sale-and-lease-back-Geschäft" mangels Übergangs der Verfügungsmacht

Der wirtschaftliche Gehalt der Vereinbarungen spricht für eine Finanzierung der Anschaffung des Leasingobjekts durch den Leasinggeber und Sicherung des Leasinggebers durch Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums, wenn im Rahmen eines als Sale-and-lease-back bezeichneten Verfahrens der Leasingnehmer

• das Leasingobjekt und den Liefergegenstand selbst auswählt,
• dieses in Empfang nimmt,
• dem Leasinggeber die Funktionsfähigkeit bestätigt,
• für die Funktionsfähigkeit des Leasingsobjekts selbst zu sorgen hat,
• die Gefahr des Untergangs und Verlustes oder Diebstahls etc. trägt,
• das Objekt wie gewollt nutzen und sich damit Substanz, Wert und Ertrag zunutze machen kann,

und wenn

• sich insbesondere ein fehlendes Interesse des Leasinggebers an einer tatsächlichen Sachherrschaft aus Regelungen zur Kündigung des Vertrags aus wichtigem Grund zeigt,
• der Leasinggeber das Objekt lediglich nach Absprache besichtigen kann
• und es eher unwahrscheinlich ist, dass die Verfügungsmacht nach Ende der Leasingzeit bei normaler Vertragsabwicklung übergeht.

Ein Vorsteuerabzug des Leasinggebers für das Leasingobjekt und anderer bezogener Leistungen scheidet deshalb mangels Verschaffung der Verfügungsmacht und Erbringung steuerfreier Kreditgewährung aus.^[3]

Wichtig

Vorsteuerberichtigung in Sale-and-lease-back-Fällen mit Gebäuden

Der EuGH hatte über die Frage zu entscheiden, ob die Vorsteuerberichtigung bei einem Investitionsgut in Form einer Immobilie möglich ist, wenn diese Immobilie Gegenstand eines Sale-and-Lease-Back Umsatzes war. Ein Eigentümer mehrerer Gebäude hatte die in Eingangsrechnungen über Bau-, Umgestaltungs- oder Renovierungsmaßnahmen ausgewiesenen Steuern vollständig als Vorsteuern abgezogen. Um seine Liquidität zu erhöhen, hatte er mit zwei Finanzinstituten "Sale-and-Lease-Back"-Umsätze getätigt in Form eines Vertrags über die Begründung eines Erbpachtrechts an den Gebäuden sowie eines Vertrags über ein Immobilienleasing bezüglich der Gebäude, mit dem die Vertragspartner dem (früheren) Eigentümer die Nutzung der Gebäude für einen unkündbaren Zeitraum von 15 Jahren gegen Zahlung einer vierteljährlichen Miete gestatteten. Die Finanzbehörde hatte den ursprünglich vorgenommenen Vorsteuerabzug für die Gebäude aufgrund der von dem Unternehmer getätigten Sale-and-Lease-Back-Umsätze abgelehnt. Der EuGH hat entschieden, dass die "Sale-and-Lease-Back"-Umsätze (Veräußerung und Rückverpachtung) zum einen durch die miteinander verbundene und gleichzeitig stattfindende Einräumung eines Erbpachtrechts durch den Unternehmer an die beiden Finanzinstitute und zum anderen durch das Immobilienleasing durch die Finanzinstitute an den Kläger geprägt sind. Somit, so der EuGH, sei zu bestimmen, ob die Einräumung des Erbpachtrechts und das Immobilienleasing als getrennt oder als miteinander verbunden zu betrachten sind. Er kommt mit Blick auf seine ständige Rechtsprechung zur Einheitlichkeit der Leistung zu dem Ergebnis, dass die "Sale-and-...