Leitsatz
1. Bei dem Anspruch des Insolvenzverwalters nach § 9 InsVV handelt es sich um einen Anspruch auf Vorschuss auf die (endgültige) Vergütung, der bei einem bilanzierenden Insolvenzverwalter noch nicht zur Gewinnrealisierung führt.
2. Die Berücksichtigung von Gewinnanteilen eines Unterbeteiligten als Sonderbetriebsausgaben des Hauptbeteiligten setzt voraus, dass der Unterbeteiligte eine Einlage leistet.
Normenkette
§ 5 Abs. 1 Satz 1, § 4 Abs. 4 EStG, § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB, § 63, § 64 InsO, § 9 InsVV
Sachverhalt
Die klagende GbR, die gewerbliche Einkünfte erzielte, hatte in ihrer Bilanz auf den 31.12.2008 für einen im Juni 2008 vom AG bewilligten Vorschuss auf die Vergütung aus Insolvenzverwaltung einen Passivposten für erhaltene Anzahlungen gebildet. Das FA war der Meinung, i.H.d. Vorschusses sei bereits im Jahr 2008 Gewinnrealisierung eingetreten.
Bei Gründung der GbR hatte ein Gesellschafter mit seiner Ehefrau einen Vertrag über die Errichtung einer Innengesellschaft als typisch stille Gesellschaft geschlossen, wonach die Ehefrau am Gewinnanteil aus der GbR bei Überschreitung eines Sockelbetrags von 400.000 DM zu 80 % beteiligt sein sollte. Die Ehefrau erklärte sich dafür bereit, im Innenverhältnis die wirtschaftlichen Risiken aus der Gesellschafterstellung mitzutragen und familiäre Unterstützungsleistungen zu erbringen, deren Wert über die Vertragsdauer von 15 Jahren auf 200.000 DM geschätzt wurde. Das FA erkannte die stille Unterbeteiligung nicht an und versagte den Abzug des Gewinnanteils der Ehefrau als Sonderbetriebsausgabe des Gesellschafters.
Die wegen beider Punkte erhobene Klage hatte beim FG keinen Erfolg (FG Düsseldorf, Urteil vom 28.1.2016, 16 K 647/15 F, Haufe-Index 9730059, EFG 2016, 1686).
Entscheidung
Der BFH gab der Revision in Bezug auf den Vorschuss der Insolvenzverwaltervergütung statt. Ein Insolvenzverwalter habe eine einheitliche Leistung zu erbringen, die erst mit Beendigung des Insolvenzverfahrens erbracht sei. Die Regelung zum Vorschuss in § 9 InsVV verschaffe keinen selbstständigen Vergütungsanspruch für Teilleistungen.
Hinsichtlich der Unterbeteiligung blieb es bei der Klageabweisung. Das FG habe die Vereinbarung zu Recht nicht als fremdüblich angesehen und sei deshalb nicht von der Erbringung einer Einlage durch die Ehefrau als typisch stille Unterbeteiligte ausgegangen. Ob die Vereinbarung stattdessen als unentgeltliche Einräumung einer stillen Beteiligung zu würdigen sei, könne dahinstehen, weil Gewinnanteile aus einer solchen Beteiligung nicht als Sonderbetriebsausgaben des Hauptbeteiligten abgezogen werden könnten.
Hinweis
1. In erster Linie bestätigt das Urteil die bisherige Rechtsprechung zu der Frage, wann ein Gewinn realisiert ist, wenn Teilleistungen erbracht werden oder ein Vorschuss auf einen Vergütungsanspruch gezahlt wird.
a) Schuldet der Unternehmer einen Leistungserfolg, wird der Gewinn aus der Leistungsvergütung grundsätzlich erst mit dem erfolgreichen Abschluss der Arbeiten erzielt. Vorherige Zahlungen des Leistungsempfängers sind dann Vorschüsse auf die Gesamtvergütung, die nicht jeweils zur Teilgewinnrealisierung führen. So verhält es sich beim Werkvertrag. Allerdings können abweichende Vereinbarungen getroffen werden, etwa wenn beim Werkvertrag Teilabnahmen vorgesehen sind. Dann führt bereits die jeweilige Teilleistung zu Gewinn.
b) Im Urteilsfall war die Leistung eines Insolvenzverwalters zu beurteilen, die der BFH als einheitlich ansieht und die erst mit Abschluss des Insolvenzverfahrens vollständig erbracht ist. Gewinn aus der Vergütung wird dann auch erst in diesem Zeitpunkt erzielt.
Allerdings kann der Insolvenzverwalter einen Vorschuss beantragen, den das AG unter Berücksichtigung der bisher erbrachten Leistungen und der angefallenen Kosten bewilligt. Dieser Vorschuss wird auf die Gesamtvergütung angerechnet und müsste anteilig zurückgezahlt werden, wenn er die Gesamtvergütung überschreitet. Keine Rückzahlungspflicht besteht allerdings dann, wenn die Masse später nicht zur Deckung der Verfahrenskosten ausreicht. Dieser Umstand reicht aber nach Meinung des BFH nicht aus, den Vorschuss als selbstständig zur Gewinnrealisierung führende Teilleistung anzusehen.
2. Außerdem war die Anerkennung einer unter Ehegatten vereinbarten typisch stillen Unterbeteiligung streitig. Hier bleibt der BFH bei der Forderung, dass die Vereinbarung dem Fremdvergleich genügen muss. Soweit die Vereinbarung wegen nicht fremdüblichen Entgelts als Schenkung an den Unterbeteiligten auszulegen sein sollte, kommt ein Sonderbetriebsausgabenabzug von Gewinnanteilen, die der Hauptbeteiligte an den Unterbeteiligten zahlt, nach Meinung des BFH nicht in Betracht. Eine betriebliche Veranlassung für die Zahlung wäre nur bei einer Einlage in das Vermögen des Hauptbeteiligten gegeben.
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