Kapitalerhöhung GmbH: Zur Anwendbarkeit des § 13a ErbStG bei freigebiger Zuwendung an Neugesellschafter

Leitsatz

1. Wird im Zuge einer Kapitalerhöhung einer GmbH ein Dritter zur Übernahme des neuen Gesellschaftsanteils zugelassen, kann eine freigebige Zuwendung der Altgesellschafter an den Dritten vorliegen, wenn der gemeine Wert des Anteils die zu leistende Einlage übersteigt. Eine freigebige Zuwendung der Gesellschafter von Altgesellschaftern an den Dritten kommt nicht in Betracht.

2. Auf den Erwerb des neuen Anteils können die Steuervergünstigungen des § 13a ErbStG anwendbar sein.

Normenkette

§ 7 Abs. 1 Nr. 1, § 10 Abs. 1 Satz 1, Abs. 5 Nr. 3, Abs. 6 Satz 5, § 13a ErbStG a.F., § 9, § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG, § 174 Abs. 3, § 176 Abs. 2 AO

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, wurde 1998 durch ihre in Luxemburg ansässige Alleingesellschafterin H gegründet und in das Handelsregister eingetragen. Alleinige Gesellschafterin der H war eine rechtsfähige liechtensteinische Stiftung. An der in Deutschland ansässigen GmbH 2 waren zunächst je zur Hälfte die Unternehmen A und C beteiligt. Nach einem 1998 gefassten Kapitalerhöhungsbeschluss sollte das Stammkapital der GmbH 2 von 15 Mio. DM um 22,5 Mio. DM erhöht werden. Die zur Übernahme der neuen Stammeinlage allein zugelassene Klägerin erbrachte diese Stammeinlage und das festgelegte Aufgeld von 7,5 Mio. DM.

Da der von der Klägerin aufzubringende Betrag von 30 Mio. DM um 15.675.000 DM niedriger war als der vom FA nach dem Stuttgarter Verfahren ermittelte Wert des nach der Kapitalerhöhung auf die Klägerin entfallenden Geschäftsanteils, nahm das FA zunächst aufgrund einer Einigung mit der Klägerin an, dass als Schenker A und C und als Beschenkte die Begünstigten der Stiftung in Betracht kommen. Das FA erließ daraufhin gegen eine Begünstigte (B) der Stiftung einen Schenkungsteuerbescheid für ihren Erwerb aus der von ihm angenommenen Schenkung der A. Die dagegen erhobene Klage der B hatte Erfolg. Der BFH (Urteil vom 9.7.2009, II R 47/07, BFHE 226, 399, BStBl II 2010, 74) wies die Revision des FA als unbegründet zurück. Eine freigebige Zuwendung der A an B liege nicht vor, weil sich durch die Kapitalerhöhung allenfalls der Wert der Begünstigung der B durch die Stiftung erhöht habe. Nach Aufhebung der gegenüber den anderen Begünstigten der Stiftung ergangenen Schenkungsteuerbescheide setzte das FA nunmehr gegen die Klägerin wegen freigebiger Zuwendungen der A und der C Schenkungsteuer fest. Die dagegen erhobene Klage wies das FG mit der Begründung ab, es lägen Schenkungen der A und der C an die Klägerin vor (FG Münster vom 26.7.2012, 3 K 4434/09 Erb, Haufe-Index 3429462, EFG 2012, 2136).

Entscheidung

Auf die Revision der Klägerin hat der BFH die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen. Der BFH hat zwar bestätigt, dass A als Zuwendende und die Klägerin als Bedachte einer freigebigen Zuwendung in Betracht kommen. Da aber der objektive und subjektive Tatbestand einer freigebigen Zuwendung nur auf der Grundlage einer Bewertung nach zivilrechtlichen Grundsätzen – und nicht unter Zugrundelegung des Stuttgarter Verfahrens – ermittelt werden kann, wurde die Sache zwecks Prüfung des objektiven und subjektiven Tatbestands des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG sowie des § 13a ErbStG an das FG zurückverwiesen.

Hinweis

Zu entscheiden hatte der BFH über eine schenkungsteuerliche Fallgestaltung, in der im Zuge einer Kapitalerhöhung einer GmbH Dritte zur Übernahme neuer Geschäftsanteile an einer GmbH zugelassen wurden. Bleibt die zu leistende Einlage hinter dem gemeinen Wert der erworbenen Anteile zurück, stellen sich bei der Anwendung des Zuwendungstatbestands des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG interessante Rechtsfragen.

1. Eine freigebige Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG verlangt in objektiver Hinsicht eine Vermögensminderung auf der Seite des Zuwendenden und eine Vermögensmehrung auf der Seite des Bedachten. Ob eine Bereicherung des Empfängers vorliegt und wer an der freigebigen Zuwendung beteiligt ist, bestimmt sich ausschließlich nach der Zivilrechtslage. Eine wirtschaftliche Betrachtung ist hier nicht möglich; die Verminderung des Werts des Vermögens "Schenkers" bzw. einer korrespondierenden Erhöhung des Werts des "Bedachten" begründen für sich allein noch keine Vermögensverschiebung.

2. Hiervon ausgehend ist zu entscheiden, wer bei der Kapitalerhöhung einer GmbH an der freigebigen Zuwendung als Zuwendender und Bedachter beteiligt ist. Werden Dritte zur Übernahme neuer Geschäftsanteile zugelassen, sind sie – soweit der gemeine Wert der Anteile die zu leistenden Einlagen übersteigt – mit der Eintragung der Kapitalerhöhung in das Handelsregister auf Kosten der Altgesellschafter bereichert. Gegenstand der Zuwendung ist der neue Geschäftsanteil. Die Zuwendung ist eine solche der Altgesellschafter, weil ihre GmbH-Beteiligungen aufgrund der Kapitalerhöhung eine Wertminderung erleiden. Dies gilt auch dann, wenn der Altgesellschafter selbst eine Kapitalgesellschaft ist. Die Wertminderung der Geschäftsanteile, die die Gesellschafter dieses Altgesellschafters aufgrund der Kapitalerhöhung geg...