Jahresabschlusspolitik nach IFRS / 4.2.1 Ermittlung von Wertminderungen und ...

Prof. Dr. rer. pol. Hanno Kirsch

Rz. 85

Obwohl auch bei der Ermittlung von Wertminderungsaufwendungen nach IFRS im Prinzip der Einzelbewertungsgrundsatz gilt, ist von diesem Grundsatz abzuweichen, wenn einem Vermögenswert keine Zahlungsströme aus der betrieblichen Nutzung zugeordnet werden können, die von anderen Vermögenswerten unabhängig sind.^{^[1]} Bewertungseinheiten für die Durchführung des Asset-Impairment-Tests sind in Abhängigkeit der Zuordenbarkeit von cashflows auf die Vermögenswerte entweder einzelne Vermögenswerte oder eine zahlungsmittelgenerierende Einheit (ZGE). Die ZGE ist die kleinste Einheit von Vermögenswerten, denen cashflows direkt zugeordnet werden können und deren cashflows weitgehend unabhängig von denen anderer Gruppen von Vermögenswerten sind.

Rz. 86

Ausgenommen der immateriellen Vermögenswerte mit unbestimmter Nutzungsdauer und der noch nicht zum Gebrauch verfügbaren Vermögenswerte, die – aufgrund fehlender planmäßiger Abschreibungen – ohne Vorliegen besonderer Wertminderungsindikatoren einem jährlichen Asset-Impairment-Test zu unterziehen sind,^{^[2]} ist die Werthaltigkeit von Vermögenswerten bzw. Gruppen von Vermögenswerten, die keinen Geschäfts- oder Firmenwert enthalten,^{^[3]} nach IAS 36.12 nur dann zu überprüfen, wenn (mindestens) ein Indikator für eine potenzielle Wertminderung vorliegt. Solche Indikatoren sind beispielsweise:

Externe Informationsquellen	Interne Informationsquellen
Starkes Sinken des Marktwerts im Vergleich zu dem durch die gewöhnliche Nutzung erwarteten Rückgang	Überalterung oder physische Beschädigung des Vermögenswerts
Signifikante Veränderungen im technischen, ökonomischen oder gesetzlichen Umfeld mit nachteiligen Folgen für das Unternehmen	Signifikante Nutzungsveränderung
Erhöhung der Marktzinssätze	Wirtschaftliche Ertragskraft des Vermögenswerts unterhalb der Erwartungen (u. a. Rückgang der Netto-Cashflows)
Übersteigen des Buchwerts des Reinvermögens über die Marktkapitalisierung

Abb. 12: Indikatoren für das Vorliegen einer Wertminderung nach IAS 36.12 (ausgenommen spezifischer Wertminderungsindikatoren für Anteile an Tochterunternehmen, Gemeinschaftsunternehmen und assoziierten Unternehmen)^{^[4]}

Rz. 87

Bei Vorliegen mindestens eines solchen Indikators ist ein Vergleich zwischen dem erzielbaren Betrag, der sich als Maximum aus beizulegendem Zeitwert abzüglich Verkaufskosten und Nutzungswert des Vermögenswerts bzw. der Gruppe von Vermögenswerten errechnet, und dem bzw. den Buchwert(en) vorzunehmen. Der Nutzungswert ermittelt sich als die Summe der mit einem angemessenen Abzinsungssatz diskontierten künftigen cashflows aus der fortgesetzten Nutzung des Vermögenswerts und dem Abgang des Vermögenswerts am Ende der Nutzungsdauer. In Höhe der Differenz aus Buchwert und erzielbarem Betrag ist eine Wertminderung zu erfassen. Soweit keine Neubewertungsrücklage für den betreffenden Vermögenswert besteht, ist die Wertminderung aufwandswirksam innerhalb des GuV-Abschnitts der Gesamtergebnisrechnung zu erfassen. Falls hingegen für den betreffenden Vermögenswert vor Erfassung des Wertminderungsaufwands noch eine Neubewertungsrücklage bestand, so ist zunächst über das sonstige Gesamtergebnis erfolgsneutral eine Wertminderung zu erfassen; darüber hinausgehende Wertminderungen sind dann aufwandswirksam in der GuV-Rechnung zu buchen.^{^[5]}

Bei Ermittlung des Nutzungswerts ist die Unsicherheit der zukünftigen cashflows angemessen zu berücksichtigen. Hierzu existieren 2 – im Ergebnis äquivalente – Konzepte, nämlich die Anpassung des landesüblichen Zinssatzes um einen Sicherheitszuschlag (Risikozuschlagsmethode) oder die Verdichtung der Wahrscheinlichkeitsverteilung auf ein Sicherheitsäquivalent.^{^[6]} Die internationale Rechnungslegung gestattet gemäß IAS 36.55 f. die Anwendung beider Methoden. Zur sachgemäßen Bestimmung eines Risikozuschlags ebenso wie zur Bestimmung des Sicherheitsäquivalents sind – neben der Risikopräferenzfunktion – Informationen über die Streuung der prognostizierten cashflows erforderlich.

Rz. 88

Falls den Vermögenswerten bzw. den ZGE (I) entsprechende Anteile an gemeinschaftlichen Vermögenswerten (corporate assets, z. B. Hauptverwaltungsgebäude) zugeordnet worden sind, ist kein weiterer Asset-Impairment-Test durchzuführen. Andernfalls ist nach IAS 36.102 b) auf einer hierarchisch höher liegenden Ebene ein weiterer Asset-Impairment-Test vorzunehmen. Dieser findet auf der niedrigsten Hierarchieebene statt, auf welcher die corporate assets entweder direkt oder indirekt auf die ZGE (I) zugeordnet werden können. In diesen Asset-Impairment-Test gehen jedoch bereits die gegebenenfalls auf einer unteren Stufe der Werthaltigkeitsprüfung verminderten beizulegenden Werte der Vermögenswerte ein.

Rz. 89

Verdeckte Bewertungswahlrechte bzw. Ermessensspielräume sind bei der Ermittlung der Wertminderung von Vermögenswerten und Gruppen von Vermögenswerten in folgenden Schritten enthalten: