Prof. Dr. Inge Wulf
 

Rz. 36

Das Gesamtkostenverfahren erfasst alle Aufwendungen und Erträge der Periode unabhängig davon, ob die erstellten Produkte verkauft oder gelagert worden sind; sie wird auch als Produktionsrechnung bezeichnet.[1] Sämtliche betrieblichen Aufwendungen einer Periode sind nach primären Aufwandsarten gegliedert, d. h. Material-, Personal-, Abschreibungs-, Zins-, Steuer- und sonstige betriebliche Aufwendungen. Die gesamten Produktionsaufwendungen führen im Falle eines Lageraufbaus nicht in gleicher Höhe zu Umsatzerlösen[2]. Umgekehrt müssen die Umsatzerlöse nicht aus den Produktionsaufwendungen der Periode erzielt worden sein, sondern gehen bei einem Lagerabbau auf Aufwendungen früherer Perioden zurück. Lagerbestandserhöhungen und -abbau müssen daher in das GKV-Gliederungsschema einfließen. Dementsprechend müssen einerseits die mit ihren Herstellungskosten bewerteten Bestandsmehrungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen zu den Erträgen hinzugerechnet werden, wenn in einer Periode auch Aufwendungen angefallen sind, die sich noch nicht unmittelbar durch die Umsatzerlöse in Erträgen niederschlagen. Andererseits müssen entsprechende Bestandsminderungen in Abzug gebracht werden, wenn Umsatzerlöse erzielt wurden, denen Aufwendungen früherer Perioden gegenüberstehen. Daher stellt der Posten "Bestandsminderungen" quasi einen zusätzlichen Aufwandsposten dar und der Posten "Bestandsmehrungen" einen zusätzlichen Ertragsposten.[3] Ebenso ist der Posten "andere aktivierte Eigenleistungen" ein Ertragsposten, der erfolgsrechnerisch die Aufwendungen für selbst erstellte Anlagen kompensiert. Das handelsrechtliche Betriebsergebnis nach GKV setzt sich aus folgenden Komponenten zusammen.

 
Nr. GuV-Posten-Bezeichnung
1. Umsatzerlöse
2. Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen
3. andere aktivierte Eigenleistungen
4. sonstige betriebliche Erträge
5.

Materialaufwand

  1. Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren
  2. Aufwendungen für bezogene Leistungen
6.

Personalaufwand

  1. Löhne und Gehälter
  2. soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung, davon für Altersversorgung
7.

Abschreibungen

  1. auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen
  2. auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Abschreibungen überschreiten
8. sonstige betriebliche Aufwendungen

Abb. 4: Handelsrechtliches Betriebsergebnis (GKV)

 

Rz. 37

Die Aufgliederung der Aufwendungen und Erträge nach Aufwands- und Ertragsarten vermittelt einen Eindruck der Erfolgsquellen. Mithilfe dieser Darstellung werden Ertrags- und Aufwandsstruktur, Abhängigkeiten des Unternehmens sowie Anfälligkeiten und Besonderheiten im zeitlichen und im zwischenbetrieblichen Vergleich verdeutlicht.

 

Rz. 38

Neben dem handelsrechtlichen Betriebs- kann auch ein handelsrechtliches Finanzergebnis abgeleitet werden. Die Gliederung der Aufwendungen und Erträge nach betrieblichem und finanziellem (betriebsfremdem) Aufwand soll Informationen darüber liefern, inwieweit das Ergebnis aus der eigentlichen betrieblichen Leistungserstellung und Leistungsverwertung stammt oder ob das Jahresergebnis des Unternehmens primär aus finanziellen Investitionen und Kapitalanlageprozessen gewonnen wird. Das handelsrechtliche Gliederungsschema umfasst folgende Positionen zur Ermittlung des Finanzergebnisses:

 

Nr.

GVK (UKV)		 GuV-Posten-Bezeichnung
9. (8.) Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen
10. (9.) Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen
11. (10.) sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen
12. (11.) Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens
13. (12.) Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen

Abb. 5: Handelsrechtliches Finanzergebnis (GKV + UKV)

Der Zusatz "davon aus verbundenen Unternehmen" bzw. "davon an verbundene Unternehmen" betrifft die Erfolgsbeiträge aus Tochterunternehmen. Innerhalb des Finanzergebnisses sind auch weitere konzernspezifische Posten, wie z. B. Erträge aufgrund eines Gewinn- oder Teilgewinnabführungsvertrags, Erträge aus Joint Ventures, Gewinne aus der Veräußerung von Ausleihungen, zu erfassen.[4]

Nach § 277 Abs. 5 Satz 1 HGB sind Erträge aus der Abzinsung in der Gewinn- und Verlustrechnung gesondert unter dem Posten "Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge" und Aufwendungen aus der Aufzinsung gesondert unter dem Posten "Zinsen und ähnliche Aufwendungen" auszuweisen. Daher ist entweder eine weitere Untergliederung der genannten Posten als "Davon-"Vermerk zulässig;[5] alternativ kann eine gesonderte zahlenmäßige Angabe im Anhang vorgenommen werden.

 

Rz. 39

Handelsrechtliches Betriebs- und Finanzergebnis führen in Summe zum Ergebnis vor Steuern. Das Zwischenergebnis "Ergebnis nach Steuern" ergibt sich nach Verrechnung der Steuern vom Einkommen und Ertrag. Ein Abzug der sonstigen Steuern füh...

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