Jahresabschluss: Kontoabstimmung auf der Passivseite der ... / 3 Bilden und Auflösen von Rückstellungen

Rückstellungen sind Verpflichtungen, deren Entstehung und Höhe (noch) nicht sicher sind. Der tatsächliche Eintritt der jeweiligen (rückgestellten) Verbindlichkeit ist jedoch mit hinreichend großer Wahrscheinlichkeit zu erwarten. Eine bloße Vermutung, dass eine Verbindlichkeit den Betrieb treffen könnte, reicht zur Bildung einer Rückstellung grundsätzlich nicht aus.

In der Handelsbilanz dürfen Rückstellungen nur gebildet werden für:

• ungewisse Verbindlichkeiten,
• drohende Verluste aus schwebenden Geschäften,
• unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung (innerhalb von 3 Monaten nachgeholt) oder Abraumbeseitigung (innerhalb des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt),
• Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden (Kulanzleistungen).

Nicht mit Rücklagen zu verwechseln, dienen die Rückstellungen dazu, noch nicht exakt bestimmte Verbindlichkeiten bilanziell zu erfassen und auszuweisen. Wirtschaftlich gesehen ist der zugrunde liegende Aufwand dem entsprechenden Bilanzjahr zuzurechnen und daher dort als Aufwand zu berücksichtigen. Vorsteuer kann schon deshalb nicht zurückgestellt werden, da zum Zeitpunkt der Rückstellung keine ordnungsgemäße Rechnung vorliegt.

Prüfschritte für (vorgetragene) Rückstellungen aus dem Vorjahr:

erledigt	Arbeitsschritte
	Abgleich der Rückstellungen aus dem Vorjahr (ggf. über einen erstellten Rückstellungsspiegel) mit der Eröffnungsbilanz.
	Liegen versicherungsmathematische Gutachten für die Veränderung von Pensionsrückstellungen und über den Aktivwert der Rückdeckungsversicherung vor?
	Wurden im Vorjahr rückgestellte Vorgänge im Bilanzjahr im Aufwand verbucht, statt die Rückstellung aufzulösen?
	Sind bei Rückstellungen, die im Vorjahr zu hoch angesetzt wurden, Erträge zum Ausgleich gebucht worden (Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen)?
	Sind bei Rückstellungen, die im Vorjahr zu niedrig angesetzt wurden, (betriebliche) Aufwendungen zum Ausgleich gebucht worden?
	Hat sich bei gebildeten Rückstellungen Entstehung und Höhe konkretisiert, sind diese als Verbindlichkeiten umzuwidmen und umzubuchen.
	Ist bei gebildeten Rückstellungen der Grund für die Bildung entfallen, sind diese erfolgswirksam aufzulösen.
	Wurde bei der handelsrechtlichen Bewertung der Rückstellungen berücksichtigt, dass künftige Preis- und Kostensteigerungen anzusetzen sind (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB) und Rückstellungen mit Restlaufzeiten von mehr als einem Jahr abzuzinsen sind (§ 253 Abs. 2 HGB)?
	Wurde bei der steuerlichen Bewertung der Rückstellungen berücksichtigt, dass die Wertverhältnisse des Bilanzstichtags maßgebend sind (keine Preis- und Kostensteigerungen) und Rückstellungen mit 5,5 % abzuzinsen sind?

Tab. 3: Arbeitsschritte für Rückstellungen

Praxis-Beispiel

Entwicklung der gebildeten Rückstellungen im neuen Geschäftsjahr

In der Eröffnungsbilanz des laufenden Jahres sind folgende Rückstellungen eingestellt:

Rückstellung in Eröffnungsbilanz	Was tat sich im Laufe des Jahres?
Jahresabschlusskosten Vorjahr 10.000 EUR	Die gebuchten und bezahlten Abschlusskosten im laufenden Jahr betragen 10.500 EUR.
Gewerbesteuerrückstellung 01 20.000 EUR und Gewerbesteuerrückstellung 02 15.000 EUR	Die Steuernachzahlung für 01 in Höhe von 18.000 EUR wurde auf dem Aufwandskonto Gewerbesteuer gebucht. Es liegt zum Jahresende ein Steuerbescheid 02 vor mit Nachzahlung in Höhe von 16.000 EUR. Aus einer ungewissen Verbindlichkeit (Gewerbesteuerrückstellung 02) wird dadurch eine gewisse Verbindlichkeit.

So buchen Sie richtig

Umbuchungen der Rückstellungen

Buchungsvorschlag SKR 03/04:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
0977/3095	Rückstellung Abschlusskosten	10.000	4957/6827	Abschlusskosten	10.500
2020/6960	Periodenfremder Aufwand	500	4320/7610	Gewerbesteuer	18.000
0956/3035	Gewerbesteuerrückstellung	20.000	2283/7644	Ertrag aus Auflösung GewSt-Rückstellung	2.000
0956/3035	Gewerbesteuerrückstellung	15.000	1736/3700	Verbindlichkeit Betriebssteuern	16.000
2281/7641	Gewerbesteuernachzahlung	1.000

Folgende Sachverhalte können zur Bildung (zusätzlicher) Rückstellungen führen:

erledigt	Arbeitsschritte
	Nicht gewährte Urlaubstage der Mitarbeiter sind als Erfüllungsrückstand zurückzustellen; bei der Bewertung ist das Urlaubsentgelt heranzuziehen, das im Fall einer Urlaubsgewährung angefallen wäre.
	Unterlassene lnstandhaltungsarbeiten, die in den ersten 3 Monaten des Folgejahres nachgeholt werden.
	Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften: Erträge und Aufwendungen aus demselben noch nicht abgewickelten Geschäft führen nicht zu einem Ertragsüberschuss oder gleichen sich nicht aus, sondern führen zu einem Verpflichtungsüberschuss.
	Gewährleistungen aus Kulanz für Umsätze aus dem abgelaufenen Jahr, denen sich der Unternehmer auch ohne rechtliche Verpflichtung nicht entziehen kann (oder will).
	(Nachträglich) gewährte Rabatte und Jahresboni, die erst im Folgejahr ermittelt und verrechnet werden.
	Kosten für die öffentlich-rechtliche Verpflichtung zur B...