Internationales Steuerrecht... / 8 Ausblick – Geplante Regelung der Entstrickung durch die ATAD EU-Richtlinie?

Der im Juni 2015 verabschiedete Aktionsplan der Europäischen Kommission zur Reform der Unternehmensbesteuerung in der EU identifizierte 5 Schlüssel-Aktionsbereiche insbesondere zur Umsetzung der BEPS-Berichte der OECD:

  • Neuauflage der Gemeinsamen Konsolidierten Körperschaftssteuermessungsgrundlage (GKKB);
  • Sicherstellung einer fairen Besteuerung am Ort der Wertschöpfung;
  • Schaffung besserer steuerlicher Rahmenbedingungen für Unternehmen in der EU;
  • Weitere Verbesserung der Transparenz;
  • Weitere Verbesserung der Zusammenarbeit in der EU.

Als Anhang wurde eine Liste der nicht (oder besser noch nicht ausreichend kooperierenden Drittstaaten und Steuergebiete) veröffentlicht.

Hiervon ausgehend legte am 28.1.2016 die EU Kommission dem Europäischen Parlament und dem Rat als nächsten Schritt ein Maßnahmenpaket ("Anti-Tax Avoidance Package, ATAP") vor. Die Vorschläge gehen dabei über die BEPS-Punkte hinaus. Kern sind zwei ausformulierte Richtlinien-Entwürfe.

Die hier maßgebende Richtlinie 2016/0011 (CNS) "Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnenmarktes" sieht in folgenden Bereichen vor:

  • Begrenzung der Abzugsfähigkeit von Zinszahlungen (Art. 4);
  • Wegzugsbesteuerung [= Entstrickung] (Art. 5);
  • Wechsel von der Freistellungs- zur Anrechnungsmethode (Switch-over-Klausel) (Art. 6);
  • Allgemeine Vorschrift zur Verhinderung von Missbrauch (Art. 7);
  • Vorschriften für beherrschte ausländische Unternehmen [= Hinzurechnungsbesteuerung] (Art. 8, 9);
  • Hybride Gestaltungen (Art. 10).

Die Endfassung der Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates vom 12.7.2016 mit Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnenmarkts ("ATAD") verpflichtet die Mitgliedstaaten, ihre nationalen Regelungen an die ATAD anzupassen, sofern die nationalen Regelungen kein höheres Maß an Schutz der inländischen Körperschaftsteuerbemessungsgrundlage gewährleisten (Artikel 11 i. V. mit Artikel 3 der ATAD). Insoweit handelt es sich um einen Mindeststandart.

Erforderliche Anpassungen an Artikel 5 der ATAD, der die Besteuerung der Übertragung von Vermögenswerten und die Wegzugsbesteuerung regelt, sind nach Artikel 11 Abs. 5 der ATAD durch die Mitgliedstaaten umzusetzen und spätestens ab 1.1.2020 anzuwenden.

  • Wesentliches Element ist der Rechtsanspruch auf eine 5-jährige Stundung.
  • Klärungsbedürftig ist, ob die in § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG, § 12 Abs. 1 KStG eröffnete Möglichkeit zur Bildung eines Ausgleichspostens nach § 4g EStG mit Artikel 5 der ATAD und dem dadurch vorgegebenen Mindeststandard vereinbar ist.
  • Zwar führt auch § 4g EStG zu einer (zeitlich über fünf Jahre gestreckten) Besteuerung. Die Stundungsregelung in Artikel 5 Abs. 2 der ATAD deutet allerdings darauf hin, dass mit "besteuert" die sofortige, vollständige Erhöhung der steuerlichen Bemessungsgrundlage um die stillen Reserven gemeint ist – verbunden mit der Möglichkeit, die sich daraus ergebende Steuer unter den Voraussetzungen der Absätze 2 bis 4 (ggf. verzinslich und unter Gestellung von Sicherheiten) zu stunden.
  • Im Gegensatz zu Artikel 5 Abs. 4 Buchst. d) und e) ATAD sieht das aktuelle Recht keine Sofortbesteuerung bei Gefährdung des Steueranspruchs vor.
  • Nach § 36 Abs. 5 Satz 4 EStG wird die noch nicht entrichtete Steuer innerhalb eines Monats fällig, wenn der Betrieb oder Teilbetrieb eingestellt, veräußert oder in einen keine Amtshilfe leistenden EU-/EWR-Staat oder einen Drittstaat verlegt wird. Dagegen sieht § 36 Abs. 5 EStG anders als Artikel 5 Abs. 4 Buchst. d) und e) der ATAD keinen Widerruf der Stundung im Fall der Insolvenz oder der Abwicklung des Steuerpflichtigen sowie bei Zahlungsverzug vor und bleibt damit hinter dem von der ATAD geforderten Mindeststandard zurück.
  • Nach Artikel 5 Abs. 3, 1. Unterabsatz ATAD können im Fall der Stundung Zinsen erhoben werden. Zudem kann der Zahlungsaufschub bei nachweislichem und tatsächlichem Risiko, dass die Steuer nicht eingezogen werden kann, von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden.

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