Die OECD hat nach langen Vorarbeiten im Jahr 2006 das Projekt der Festlegung neuer Grundsätze zur Ermittlung des Betriebsstättengewinns vorgelegt, den sog. Authorised OECD Approach (AOA).[1] Anlass hierfür ist die unterschiedliche Interpretation des Artikels 7 OECD-MA in
- Abs. 1: ‹Gewinne eines Unternehmens›,
- Abs. 2: ‹funktionell selbstständiges Unternehmen›.
- Abs. 3: ‹Zuordnung von Kosten›,
wobei in der Praxis durch die gleichzeitige Berücksichtigung des ‹Verbots von In-sich-Geschäften› der Fremdverhaltensgrundsatz wieder partiell rückgängig gemacht wird. Die OECD hat hierbei eine Arbeitshypothese entwickelt, die sich ‹unbeeinflusst von der ursprünglichen Intention oder der historischen Praxis und Interpretation› am Konzept des funktionell selbstständigen Unternehmens orientiert.
Hierzu ist ein 2-stufiges Verfahren vorgesehen:
- 1. Stufe: Fiktion der Betriebsstätte als eigen- und selbstständiges Unternehmen Wesentliches Element ist die Fiktion der innerunternehmerischen Leistungsbeziehungen als ‹dealings›. Hieraus folgt die Notwendigkeit der Vergütung dieser ‹dealings› durch analoge Anwendung der 1995er Verrechnungspreisrichtlinien, wobei der Bericht auch die Aussage enthält, dass betriebsstättenbezogene Besonderheiten zu berücksichtigen sind.
- 2. Stufe: Vergütung interner und externer Leistungsbeziehungen Hier erfolgt die Zuordnung externer Leistungsbeziehungen auf die einzelnen Unternehmensteile auf Basis der zugeordneten Wirtschaftsgüter und Risiken. Auch insoweit sind die Verrechnungspreisrichtlinien auf Leistungsbeziehungen zu verbundenen Unternehmen anzuwenden.
In Deutschland erfolgt die nationale Umsetzung durch § 1 Abs. 5 AStG 2013 und die ergänzende Rechtsverordnung[2] Die Finanzverwaltung hat ein umfassendes, sogenanntes erläuterndes BMF-Schreiben herausgegeben.
[3]
Nachfolgend werden, da aktuell nur wenige Länder betroffen sind, nur die Grundsätze dargestellt.
Die wesentlichen Auswirkungen der neuen Grundsätze sind:
- Für sämtliche Innentransaktionen und insbesondere Dienstleistungen (wie z. B. der Buchhaltung, die zentral erstellt wird) ist es erforderlich, einen angemessenen Verrechnungspreis (i. d. R. cost-plus Gewinnaufschlag) zu ermitteln. Eine reine Verrechnung auf der Basis z. B. von geleisteten Stunden (Ist-Kosten Verteilung) genügt nicht.
- Einer Betriebsstätte können Gewinne zugewiesen werden, auch wenn das Gesamtunternehmen einen Verlust macht.
- Der Ansatz ignoriert rechtliche Identität einer Haftungsmasse des Gesamtunternehmens, indem auch das Eigenkapital nach Risikostruktur aufgeteilt wird.
- Fiktive Zinsen und Lizenzen dürfen an der Quelle nicht besteuert werden, mindern aber den Gewinn der Betriebsstätte, da es sich um eine Art Vorabgewinn handelt. Damit wird einem Quellenstaat Besteuerungssubstrat entzogen.
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