Die gesetzliche Preisanpassungsklausel wird auch hinfällig, wenn eine fremdvergleichskonforme vertragliche Preisanpassungsklausel aufgenommen wird. Die Möglichkeit der gesetzlichen einmaligen Anpassung des Verrechnungspreises für die Übertragung eines wesentlichen immateriellen Wirtschaftsguts und Vorteils konnte mit § 9 FVerlV a. F. bei einer erfolgsabhängigen Lizenzgebühr vermieden werden.
Ab dem Veranlagungszeitraum 2022 ergibt sich dies unmittelbar aus § 1a Satz 1, 2 und 6 Nr. 3 AStG 22.[1]
Dies ist auch die Auffassung der Finanzverwaltung.[2] Allerdings ist es unklar, wie eine Preisanpassungsklausel vertraglich auszugestalten ist, damit sie als „sachgerecht“ i. S. des BMF-Schreibens anerkannt wird. In der Praxis stellen sich insbesondere die Fragen, zu welchem Zeitpunkt (z. B. bereits im zweiten Jahr) und in welcher Häufigkeit (z. B. bereits bei einmaliger Anwendung) ein vertraglich vereinbarter Anpassungsmechanismus greifen sollte.
Die Gesetzesbegründung[3] spricht hier von einer ökonomisch plausiblen Berücksichtigung, die "insbesondere durch extern veröffentlichte Informationen seitens des Unternehmens und auf der Grundlage von ökonomisch anerkannten Prinzipien und Methoden erfolgen, bspw. durch fremdübliche Risikozuschläge oder Risikoabschläge" erfolgen kann. Entsprechende Hinweise ergeben sich auch aus den OECD-Guidelines.[4]
In der Literatur[5] wird zutreffend darauf hingewiesen, dass Preisanpassungsklauseln in den vergleichbaren Fällen von Unternehmenskäufen in der Praxis äußerst selten sind und insbesondere der Überwachungszeitraum nicht bei den gesetzlichen 7 Jahren sondern eher bei 2 bis 5 Jahren liegt. Die Ausnahmeregelung von § 1a Satz 6 Nr. 3 AStG sei wohl so zu verstehen, dass eine sachgerechte Anpassungsregelung auch dann vorliegt, wenn im Hinblick auf wesentliche immaterielle Werte und Vorteile Lizenzvereinbarungen getroffen wurden, die die zu zahlende Lizenz vom Umsatz oder Gewinn des Lizenznehmers abhängig machen oder für die Höhe der Lizenz Umsatz und Gewinn berücksichtigen.
Bernhard/von der Han/Kluge[6] haben folgende Vorteile dieser Handlungsalternative herausgearbeitet:
- es sind auch Anpassungen möglich, die zu einem steuerlichen Minderergebnis führen,
- es kann ein kürzerer Anpassungszeitraum vereinbart werden,
- eine Bemessung der Anpassungshöhe ist genau vorgegeben und es kann dabei auf klare Definitionen des internen Konzernrechnungswesens aufgebaut werden,
- die Berechnung des Anpassungsbetrages muss nicht bis zum Mittelwert erfolgen, sondern es kann eine Anpassung bis z. B. zur früheren Obergrenze vereinbart werden,
- somit wird eine Minimierung des nachträglichen "Compliance"-Aufwandes erreicht, da eine langfristige Nachhaltung separierter Zahlungsströme zur Ermittlung der Reingewinne unnötig ist, und
somit können auch weitere zusätzliche Umstrukturierungen keine Folgeeffekte hinsichtlich der Anwendung der nachträglichen gesetzlichen Preisanpassungsklausel auslösen.
Zu Indexklauseln und weiteren Fragen der Preisanpassungsklausel aufgrund steigender Kosten vgl. auch Heidecke.
[7]
Keine Anpassungsregelungen bei fremden Dritten
Der Steuerpflichtige hat allerdings auch die Möglichkeit nachzuweisen, dass voneinander unabhängige Dritte in der gleichen Situation wie die beteiligten nahe stehenden Unternehmen keine Anpassungsregelungen getroffen hätten. Wie ein solcher Nachweis zu führen ist, ist fraglich. Die Gesetzesbegründung und auch die Regelungen der FVerlV enthalten dafür keine Hinweise. Dementsprechend wird es für die verlagernden Unternehmen fast nicht möglich sein, einen Beweis anzuführen.
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