Die Beiträge zur Instandhaltungsrücklage gehen mit ihrer Zahlung von der Rechtszuständigkeit des einzelnen Wohnungseigentümers in die Rechtszuständigkeit der Wohnungseigentümergemeinschaft über. Die Instandhaltungsrücklage ist Teil des Verwaltungsvermögens der Wohnungseigentümergemeinschaft. Durch die Neuregelung in § 10 Abs. 6 und 7 WEG aufgrund des Gesetzes zur Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes und anderer Gesetze vom 26.3.2007[1] wurde der Wohnungseigentümergemeinschaft die (Teil-)Rechtsfähigkeit zuerkannt. Die Wohnungseigentümergemeinschaft ist ein vom jeweiligen Mitgliederbestand unabhängiger teilrechtsfähiger und parteifähiger Verband sui generis.[2] Inhaber der Konten der Wohnungseigentümergemeinschaft ist danach die Gemeinschaft selbst und nicht mehr anteilig das einzelne Mitglied. Die Instandhaltungsrücklage gehört zum Verwaltungsvermögen der Gemeinschaft der Wohnungseigentümer. Es verbleibt dieser unabhängig von einem evtl. Wechsel der Mitglieder der Gemeinschaft.
Beiträge zur Instandhaltungsrücklage sind mit ihrer Zahlung aufgrund ihrer Zuordnung zum bzw. der Bindung im Verwaltungsvermögen der Wohnungseigentümergemeinschaft zwar aus dem frei verfügbaren Vermögen des einzelnen Wohnungseigentümers abgeflossen, sie können aber beim einzelnen Wohnungseigentümer erst dann als Werbungskosten abgezogen werden, wenn der Verwalter sie für die Wohnungseigentümergemeinschaft tatsächlich für die Erhaltung des gemeinschaftlichen Eigentums oder für andere Maßnahmen verausgabt, die durch die Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung veranlasst sind. An dieser grundlegenden Bewertung hat sich auch nach Einführung des § 10 Abs. 6, 7 WEG i. d. F. des Gesetzes zur Änderung des Wohnungseigentumsgesetzes und anderer Gesetze vom 26.3.2007 nichts geändert.[3]
Im Jahr der Verausgabung sind die Beträge den einzelnen Wohnungseigentümern entsprechend ihrem Miteigentumsanteil zuzurechnen.[4]
Dabei ist für die Wohnungseigentümergemeinschaft regelmäßig eine gesonderte und einheitliche Feststellung nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO durchzuführen, soweit die Wohnungseigentümer gemeinschaftlich unter Einsatz ihres Gemeinschaftseigentums Einkünfte erzielen.[5]
Der Anteil des einzelnen Wohnungseigentümers an den Beträgen ist unlöslich mit dem Wohnungseigentum verbunden. Da diese steuerrechtliche Beurteilung unabhängig davon ist, ob es sich bei dem Verwaltungsvermögen um gemeinschaftliches Eigentum handelt oder ob die Wohnungseigentümer hinsichtlich der Gegenstände des Verwaltungsvermögens bloße Bruchteilsgemeinschaften bilden[6], bleibt es auch nach der Reform des WEG[7] bei der bisherigen steuerlichen Behandlung der Instandhaltungsrücklage.[8]
Die Zuweisungsentscheidung in § 10 Abs. 7 WEG, wonach "das Verwaltungsvermögen der Gemeinschaft der Wohnungseigentümer gehört", beantwortet nicht die nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG allein maßgebliche Frage, zu welchem Zeitpunkt und in welcher Höhe der Steuerpflichtige Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung tätigt.[9]
Ein bilanzierender Gewerbetreibender, dem eine Eigentumswohnung gehört und der Zahlungen in eine von der Wohnungseigentümergemeinschaft gebildete Instandhaltungsrückstellung geleistet hat, muss seine Beteiligung an der Instandhaltungsrückstellung mit dem Betrag der geleisteten und noch nicht verbrauchten Einzahlungen aktivieren.[10]
Keine doppelte Berücksichtigung der Beiträge
War im Einzelfall bereits die Einzahlung der Rücklage (unzutreffend) als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abgezogen worden, scheidet bei Begleichung der Reparaturaufwendungen ein erneuter Abzug aus, da der Aufwand in diesem Fall steuerlich bereits verbraucht ist.
Ebenso wie ein Beitrag zur Instandhaltungsrückstellung, kann auch eine Sonderumlage erst dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden, wenn der Verwalter die Umlage für die Wohnungseigentümergemeinschaft verausgabt.
Rechtlich besteht kein Unterschied, ob die Beiträge für ein bestimmtes Instandsetzungsprojekt gezahlt werden oder für die Ansammlung von Beträgen für allgemeine Instandhaltungsmaßnahmen; die Zahlungen sind jeweils Vorschüsse für die zukünftige Instandhaltung des Gebäudes.[11]
Steuerliche Berücksichtigung einer veruntreuten Instandhaltungsrücklage
Die Veruntreuung von Instandhaltungsrücklagen durch den Hausverwalter kann beim Wohnungseigentümer als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in dem Jahr berücksichtigt werden, in dem er erstmals von der Entreicherung Kenntnis erlangt.[12]
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