Ein Reihengeschäft liegt vor, wenn
- mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte abschließen und
- der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt.
Da beim Reihengeschäft mehrere Lieferungen ausgeführt werden, sind mindestens 3 Personen beteiligt.
Reihengeschäfte auch bei nichtunternehmerischen Abnehmern
Der Abnehmer im Reihengeschäft muss nicht immer ein Unternehmer sein, d. h. ein Reihengeschäft liegt auch vor, wenn zwei Unternehmer und ein Nichtunternehmer ein Liefergeschäft abschließen und der Gegenstand unmittelbar vom ersten Unternehmer zum Nichtunternehmer (Abnehmer) gelangt. Die Anwendung der Vereinfachungsregelung des § 25b UStG für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte ist in diesem Fall allerdings nicht möglich.
Es können jedoch auch mehr als 3 Personen beteiligt sein, die über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte abschließen. Im Folgenden werden nur die Reihengeschäfte betrachtet, die mit einer innergemeinschaftlichen Warenbewegung verbunden sind. Reihengeschäfte mit Warenbewegungen aus dem oder in das Drittland sollen hier nicht betrachtet werden.
1.1 Die Finanzverwaltung erläutert die gesetzlichen Voraussetzungen des unmittelbaren Gelangens an den letzten Abnehmer
Die gesetzliche Voraussetzung des unmittelbaren Gelangens des Liefergegenstands vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer wird im BMF-Schreiben vom 7.12.2015[1] näher definiert. Dieses BMF-Schreiben ist zwar noch zur alten, bis zum 31.12.2019 geltenden Rechtslage, ergangen. Da das unmittelbare Gelangen an den letzten Abnehmer jedoch auch heute Voraussetzung für das Reihengeschäft ist, hält die deutsche Finanzverwaltung in dem BMF Schreiben vom 25.4.2023 an den geäußerten Grundsätzen weiterhin fest.
An der Beförderung oder Versendung des Liefergegenstands können entweder nur der Lieferer oder nur der Abnehmer bzw. in deren jeweiligen Auftrag ein Dritter beteiligt sein. Möglich ist aber auch, dass beide, also der Lieferer und auch einer der Abnehmer im Reihengeschäft in den Transport des Liefergegenstands eingebunden sind, weil sie z. B. übereingekommen sind, sich unabhängig von der Frage, wer Kosten und Gefahr trägt, den Transport des Liefergegenstands an den Bestimmungsort zu teilen (sog. gebrochene Beförderung oder Versendung).
1.2 Was bei der gebrochenen Beförderung gilt
Nach Auffassung der Finanzverwaltung fehlt es bei einer gebrochenen Beförderung oder Versendung an der für das Reihengeschäft erforderlichen Unmittelbarkeit der Warenbewegung.[1] Der Vorgang spaltet sich damit in mehrere hintereinander geschaltete und getrennt zu beurteilende Einzellieferungen auf.
Mehrere hintereinander geschaltete Einzellieferungen
Der deutsche Unternehmer D liefert Waren an den belgischen Abnehmer B, der diese wiederum an seinen französischen Abnehmer F liefert. Die Waren sollen im Ergebnis von Deutschland nach Frankreich gelangen und die Transporte werden wie folgt organisiert. D versendet die Waren nach Belgien, von wo aus sie durch einen zweiten von B beauftragten Spediteur übernommen und anschließend sofort nach zu F nach Frankreich transportiert werden.
Die deutsche Finanzverwaltung nimmt in diesem Fall kein Reihengeschäft an, sondern geht aufgrund der unterschiedlichen Transportbeauftragungen von einer innergemeinschaftlichen Lieferung des D an B von Deutschland nach Belgien und einer zweiten innergemeinschaftlichen Lieferung des B an F von Belgien nach Frankreich aus. Ein unmittelbares Gelangen des Liefergegenstandes vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer liegt nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung in diesem Fall nicht vor. Zu berücksichtigen ist in diesem Fall allerdings, dass die belgische und die französische Gesetzgebung, Rechtsprechung und Finanzverwaltung diesen Sachverhalt durchaus anders beurteilen könnten. Bei grenzüberschreitenden Reihengeschäften ist deshalb stets eine Gesamtbetrachtung aufgrund des Rechts sämtlicher Staaten, die ein Besteuerungsrecht haben können, anzustellen. Sie sollten sich in diesen Fällen mit Ihren Kunden und Lieferanten, je nachdem an welcher Stelle Sie sich im Reihengeschäft befinden, über die geltende Rechtslage im Ausland und die umsatzsteuerliche Behandlung abstimmen.
1.3 Was bei der nicht-gebrochenen Beförderung oder Versendung gilt
Im Fall einer nicht-gebrochenen Beförderung oder Versendung erkennt die deutsche Finanzverwaltung rein tatsächliche Unterbrechungen des Transports, die lediglich dem Transportvorgang geschuldet sind, für die Unmittelbarkeit der Warenbewegung und damit für die Annahme eines Reihengeschäfts weiterhin an, wenn der Abnehmer zu Beginn des Transports feststeht und der die Steuerbefreiung begehrende Unternehmer nachweist, dass ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang zwischen der Lieferung des Gegenstands und seiner Beförderung sowie ein kontinuierlicher Vorgang der Warenbewegung gegeben sind.
Der Abnehmer steht zu Beginn des Transports fest
Der deutsche Unternehmer D liefert Waren an den belgischen Abnehmer B, der diese wiederum an seinen französischen Abnehm...
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