Herstellungskosten / 2.1.2 Einzelkosten

Bei der Herstellung werden Einzelkosten aufgewendet. Aktivierungspflichtige Herstellungseinzelkosten sind:

• Materialkosten,
• Fertigungskosten und
• Sonderkosten der Fertigung.

Sie werden den hergestellten Vermögensgegenständen einzeln und direkt zugerechnet.

Materialkosten

Zu den Materialeinzelkosten rechnen die Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe (Material, einschließlich der Nebenkosten wie z. B. Frachten und Zölle, abzüglich der Anschaffungskosten-Minderungen). Sie werden bei der Herstellung der Erzeugnisse aufgewendet.^[1] Die Rohstoffe gehen als Hauptbestandteile und die Hilfsstoffe als Nebenbestandteile in die Erzeugnisse ein. Betriebsstoffe werden bei der Herstellung verbraucht.

Praxis-Beispiel

Rohstoffe, Hilfsstoffe und Betriebsstoffe in der Möbelherstellung

Bei der Möbelherstellung ist das Holz Rohstoff. Nägel, Leim und Farbe sind Hilfsstoffe. Brennstoffe, Reinigungsmaterial und Schmiermittel sind Betriebsstoffe.

Außer den Rohstoffen gehen auch die fremdbezogenen Teilerzeugnisse (Zuliefermaterial und Zulieferteile) direkt in die Erzeugnisse ein. Nach Ansicht des BFH erfolgt bei der Berechnung der Herstellungskosten ein Ansatz mit dem Buchwert, soweit der Kaufmann bei der Herstellung von Wirtschaftsgütern eigenes Material verwendet.^[2]

Fertigungskosten

Zu den Fertigungskosten rechnen insbesondere die Fertigungslöhne. Das sind die den Erzeugnissen direkt zurechenbaren Werkstatt- und Verarbeitungslöhne. Hierzu gehören die Bruttolöhne (einschließlich Sonderzulagen oder Prämien), die Lohnfortzahlung im Krankheitsfall, Urlaubsgeld, die Zuschläge für Überstunden und Feiertage, die gesetzlichen und tariflichen Sozialaufwendungen und die den einzelnen Erzeugnissen zurechenbaren Gehälter für Werkmeister, Techniker, Lohnbuchhalter und Zeichner. Nicht zu den Einzel-, sondern zu den Gemeinkosten rechnen: freiwillige Sozialabgaben und Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung.^[3]

Nach IDW HFA RS 31 n. F. steht eine Umrechnung von Stundenlöhnen auf die eingesetzte Fertigungszeit dem unmittelbaren Zusammenhang der Einzelkosten mit den betreffenden Vermögensgegenständen nicht entgegen.^[4]

Sonderkosten der Fertigung

Sonderkosten der Fertigung sind insbesondere die Aufwendungen für Modelle, Schablonen, Schnitte und Spezialwerkzeuge sowie Gebühren für Lizenzen für die Produktion.^[5]

Entwicklungs-, Versuchs- und Konstruktionskosten sind Einzelkosten, wenn sie im Rahmen eines erteilten Auftrags anfallen.^[6]

[1] Schubert/Hutzler, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 255 HGB Rz. 252.

[2] BFH 11.10.1960, BStBl III S. 492.

[3] Schubert/Hutzler, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 255 HGB Rz. 253; Müller/Kreipl, in HGB Bilanzkommentar, § 255 HGB Rz. 117.

[4] IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Aktivierung von Herstellungskosten (IDW HFA RS 31 n. F.), Rz. 14.

[5] Schubert/Hutzler, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 255 HGB Rz. 368; Müller/Kreipl in: HGB Bilanzkommentar, § 255 HGB Rz. 119.

[6] Schubert/Hutzler, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 255 HGB Rz. 369.