Grundstücke gehören zum Umlaufvermögen, wenn sie zum Weiterverkauf bestimmt sind, wie z. B. bei einem Grundstückshändler oder aufgrund eines gewerblichen Grundstückshandels. Ein unbebautes Grundstück im Privatvermögen wird ins Betriebsvermögen eingelegt, wenn es mit mehreren Objekten bebaut und veräußert wird, da die Mehrfachbebauung und Weiterveräußerung zum Vorliegen eines gewerblichen Grundstückhandels führen.
5.1 Veräußerung als gewerbliche Tätigkeit
Werden innerhalb von 5 Jahren nach Anschaffung oder Errichtung von Wohnobjekten (Ein- und Zweifamilienhäuser, Eigentumswohnungen) mehr als 3 Objekte (3-Objekt-Grenze) mit der Absicht, Gewinne zu erzielen, veräußert, dann gilt: Es liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor.
Nach Auffassung des BFH[1] führt ein Überschreiten der 3-Objekt-Grenze zu einem gewerblichen Grundstückshandel. In Ausnahmefällen kann der Verkauf von weniger als 4 Objekten in zeitlicher Nähe mit der Errichtung eines Gebäudes auf einem vorhandenen Grundstück zu einer gewerblichen Tätigkeit führen.
Der BFH nennt hier die folgenden Gestaltungen:
- Verkauf des Grundstücks vor seiner Bebauung, wobei der Veräußerer oder eine ihm nahestehende Person mit der Bebauung beauftragt wird.
- Die Bebauung erfolgt von vornherein auf Rechnung und nach den Wünschen des Erwerbers.
- Das Bauunternehmen erbringt erhebliche Leistungen für den Bau, die nicht wie unter fremden Dritten abgerechnet werden.
- Die Verkäufe von Großobjekten können generell außerhalb der vorgenannten Ausnahmefälle zu einem gewerblichen Grundstückshandel führen, auch wenn weniger als 4 Objekte veräußert werden, z. B. bei der Veräußerung von 2 Supermärkten.
- Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ein unbebautes Grundstück erwirbt und anschließend 3 von insgesamt 4 Eigentumswohnungen, die von ihr auf dem Grundstück errichtet werden sollen, mit Gewinnerzielungsabsicht verkauft, betreibt einen gewerblichen Grundstückshandel und keine private Vermögensverwaltung.[2]
- Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ein unbebautes Grundstück erwirbt, das anschließend in 2 Grundstücke aufgeteilt wird, und die sich im Vertrag über den Verkauf der Grundstücke verpflichtet, darauf 1 bzw. 2 Mehrfamilienhäuser schlüsselfertig zu errichten, betreibt einen gewerblichen Grundstückshandel und keine private Vermögensverwaltung.[3]
Ein Bauunternehmer, der Bauwerke errichtet und an seine Kunden verkauft, ist gewerblich tätig, wobei es keine Rolle spielt, ob er nur das Gebäude errichtet oder auch den Grund und Boden veräußert.
5.2 Bilanzausweis von nicht fertiggestellten Bauobjekten
Bei einem bilanzierenden gewerblichen Grundstückshändler/Bauunternehmer ist ein noch nicht bezugsfertiges Gebäude im Umlaufvermögen als unfertiges Erzeugnis zu erfassen. Halb- oder teilfertige Bauten auf fremdem Grund und Boden gehören als Vorräte zum Umlaufvermögen.
Ausweis unfertiger Erzeugnisse in der Bilanz
Herr Huber ist bilanzierender Bauunternehmer. Er erwirbt ein unbebautes Grundstück. Die Anschaffungskosten betragen 380.000 EUR. Er plant, hierauf 4 Einfamilienhäuser zu errichten. Am Bilanzstichtag 31.12.01 sind für die noch nicht fertiggestellten Häuser Baukosten von 412.000 EUR entstanden.
Da Herr Huber bilanziert, kann er das Konto "Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens gemäß § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG" nicht verwenden. Er bucht daher wie folgt:
Buchung: Kauf des Grund und Bodens im Jahr 01:
Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung | Betrag | Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung | Betrag |
|---|---|---|---|---|---|
| 3980/1140 | Waren (Bestand) (Grund und Boden) |
380.000 | 1200/1800 | Bank | 380.000 |
Buchung der Baukosten als unfertige Erzeugnisse im Jahr 01:
Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung | Betrag | Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung | Betrag |
|---|---|---|---|---|---|
| 7000/1040 | Unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen (Bestand) | 412.000 | 1200/1800 | Bank | 412.000 |
Alternative: Der Bauunternehmer errichtet das Haus im Auftrag seiner Kunden:
Konto SKR 03/04 Soll |
Kontenbezeichnung | Betrag | Konto SKR 03/04 Haben |
Kontenbezeichnung | Betrag |
|---|---|---|---|---|---|
| 7090/1090 | In Ausführung befindliche Bauaufträge | 412.000 | 1200/1800 | Bank | 412.000 |
Stellt der Unternehmer das Objekt fertig und veräußert er das bebaute Grundstück, scheiden sowohl der Grund und Boden als auch die Baukosten aus dem Umlaufvermögen aus. Die Konten "unfertige Erzeugnisse" bzw. die "in Ausführung befindlichen Bauaufträge" müssen entsprechend aufgelöst werden. Die Beträge sind ggf. entsprechend der Zahl der Kunden aufzuteilen.
Minderung des Umlaufvermögens in der Bilanz
Bauunternehmer Huber ist bilanzierender Bauunternehmer. Er erwirbt ein unbebautes Grundstück. Die Anschaffungskosten betragen 380.000 EUR. Er plant, hierauf 4 Einfamilienhäuser zu errichten. Am Bilanzstichtag 31.12.01 sind für die noch nicht fertiggestellten Häuser Baukosten von 412.000 EUR entstanden.
Herr Huber veräußert jedes Objekt zum Preis von 330.000 EUR. Im Jahr 02 wird das erste Objekt veräußert, sodass ¾ weiterhin als Umlaufvermögen auszuweisen ist. Es ergibt sich somit folgende Situation...
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