Grundsätze zur steuerlichen Behandlung des gewerblichen Grundstücks-handels

OFD Münster, 30.06.1997, S 2240 - 91 - St 13 - 31

1. Tatbestandsmerkmale für das Vorliegen eines Gewerbebetriebs § 15 Abs. 2 EStG)

Die Veräußerung von Grundstücken ist gewerblich, wenn durch sie die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs nach § 15 Abs. 2 EStG erfüllt sind.

Eine Tätigkeit ist gewerblich, wenn der Stpfl. selbständig und nachhaltig mit Gewinnerzielungsabsicht tätig wird, sich die Tätigkeit als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und keine Ausübung von Land- und Forstwirtschaft, einer selbständigen Arbeit und keine Vermögensverwaltung ist.

1.1 Nachhaltigkeit

Es ist erforderlich, daß eine Tätigkeit auf Wiederholung angelegt ist.

Nachhaltigkeit liegt grundsätzlich bei Veräußerung mehrerer Objekte an mehrere Erwerber vor.

In folgenden Fällen liegt Nachhaltigkeit vor:

• Ein Mietwohnhaus wird in Eigentumswohnungen aufgeteilt und an verschiedene Erwerber veräußert.
• Ein Grundstück wird parzelliert und an verschiedene Erwerber veräußert.
• Es werden unterschiedlich große Miteigentumsanteile an einem Grundstück veräußert ( BFH-Urteil vom 7.12.1995, IV R 112/92, BStBl 1996 II S. 367).
• Mehrere Grundstücke werden an einen Erwerber veräußert, und der Veräußerer hatte sich zuvor um Einzelverkäufe bemüht oder war bereit, auch an mehrere Erwerber zu veräußern ( BFH-Urteil vom 12.7.1991, III R 47/88, BStBl 1992 II S. 143).

Bei Veräußerung nur eines Objekts kann in bestimmten Fällen Nachhaltigkeit vorliegen.

• Ein großes Grundstück wird in mehrere Parzellen aufgeteilt und an einen Erwerber veräußert, wenn sich aus den Gesamtumständen ergibt, daß weitere Veräußerungen geplant waren oder der Veräußerer umfangreiche Aktivitäten zur Bebaubarmachung weiterer Grundstücke entfaltet (BFH-Urteil vom 13.12.1995, XI R 43-45/89, BStBl 1996 II S. 232).

Zu einem möglichen Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten bei Einschaltung von Zwischenerwerbern siehe Tz. 3.

1.2 Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr

Das Merkmal ist gegeben, wenn die Tätigkeit am Markt gegen Entgelt und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird. Am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nimmt der Veräußerer teil, wenn er nach außen hin in Erscheinung tritt und sich an eine – wenn auch begrenzte – Allgemeinheit wendet. Geschäftsbeziehungen mit mehreren Kunden sind kein unerläßliches Erfordernis. Es reicht aus, wenn die Verkaufsabsicht nur einem kleinen Kreis von Personen, u.U. auch nur einer Person, bekannt wird und der Veräußerer damit rechnet, daß sich die Verkaufsabsicht herumspricht. Somit kann eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr auch verwirklicht werden, wenn Geschäftsbeziehungen nur zu einem Vertragspartner vorliegen. Ein Veräußerungsgeschäft kann insbesondere ausreichen, wenn der Veräußerer an jeden verkaufen will, der die Verkaufsbedingungen erfüllt (BFH-Urteil vom 13.12.1995, XI R 43-45/89, BStBl 1996 II S. 232).

Ausreichend ist, daß dem Veräußerer eine in seinem Auftrag und auf seine Rechnung ausgeübte Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr zuzurechnen ist.

Darüber hinaus kann eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr auch gegeben sein, wenn der Veräußerer zwar nur ein Geschäft mit einem Dritten tätigt, dieser aber nur in der Absicht zwischengeschaltet ist, sich an den allgemeinen Markt zu wenden. Voraussetzung für diese Annahme ist, daß es sich bei dem Veräußerer und dem Dritten (z.B. einer Personen- oder Kapitalgesellschaft) um nahestehende Personen handelt und der Veräußerer in der Lage ist, über die Entscheidungen des Dritten zu bestimmen. Zusätzlich muß ein enger sachlicher und zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Veräußerungsgeschäft mit dem Dritten und den weiteren Geschäften des Dritten gegeben sein (BFH-Urteil vom 13.12.1995, XI R 43-45/89, BStBl 1996 II S. 232).

2. Abgrenzung gegenüber der Vermögensverwaltung

Die Grenze der (privaten) Vermögensverwaltung ist überschritten, wenn durch die Tätigkeit die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Vermögen durch Fruchtziehung im Vordergrund steht.

2.1 Dreiobjektgrenze

Zur Abgrenzung der Vermögensverwaltung vom gewerblichen Grundstückshandel bedient sich der BFH der Dreiobjektgrenze.

Bei Veräußerung von vier und mehr Objekten innerhalb von fünf Jahren in einem zeitlichen Zusammenhang zwischen Erwerb bzw. Bebauung und Veräußerung liegt regelmäßig ein gewerblicher Grundstückshandel vor. Die Fünfjahresgrenze ist dabei keine starre Grenze. Sie bleibt von einem geringfügigen Überschreiten unberührt.

Werden von einem Stpfl. insgesamt weniger als vier Objekte angeschafft bzw. fertiggestellt und veräußert, liegt grundsätzlich kein gewerblicher Grundstückshandel vor. Dies gilt auch, wenn der Stpfl. dem Grundstücksmarkt nahesteht (z.B. bei einem Architekten). Beachte aber die Ausführungen zu Tz. 2.2, insbesondere zur Errichtung von Objekten (Tz. 2.2.2).

Werden innerhalb von fünf Jahren weniger als vier, danach aber mindestens ein weiteres Objekt veräußert, kommt es für das Vorliegen eines gewer...