Gesellschafter-Fremdfinanzierung § 8 a KStG)
 

BMF, 15.12.1994, IV B 7 - S 2742 a - 63/94

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zur Anwendung des § 8 a KStG wie folgt Stellung:

 

I. Allgemeines

1

Unter den Voraussetzungen des § 8 a KStG gelten Vergütungen für Fremdkapital als verdeckte Gewinnausschüttungen. Bei ausländischen Anteilseignern gilt das unabhängig davon, wie die Vergütungen im Ausland steuerlich behandelt werden. Das zur Verfügung gestellte Kapital bleibt Verbindlichkeit, insbesondere für Zwecke der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals, der Vermögensteuer und der Gewerbekapitalsteuer.

2

Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um die nach § 8 a KStG bei der Ermittlung des Gewinns § 7 GewStG) angesetzten Vergütungen für Fremdkapital gekürzt § 9 Nr. 10 GewStG). § 8 Nr. 1 und 3 GewStG ist auf diese Vergütungen anzuwenden.

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Die allgemeinen Grundsätze der verdeckten Gewinnausschüttung nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG haben Vorrang vor § 8 a KStG. Übersteigen z. B. die für die Überlassung des Fremdkapitals gezahlten Vergütungen den nach allgemeinen Grundsätzen angemessenen Zins, liegen insoweit verdeckte Gewinnausschüttungen nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG vor (vgl. hierzu Tz. 67 ff.). Wegen der Vereinbarung niedrigerer als marktüblicher Zinsen vgl. Tz. 63 ff.

4

§ 8 a KStG schließt die Anwendung des § 42 AO nicht aus.

 

II. Persönlicher Anwendungsbereich

 

1. Empfänger des Fremdkapitals

5

§ 8 a KStG gilt für unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften, soweit sie nicht von der Körperschaftsteuer befreit sind. Auf andere Körperschaften – z. B. Genossenschaften – findet die Vorschrift keine Anwendung, auch wenn sie zur Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals verpflichtet sind.

Ausländische Gesellschaften mit Geschäftsleitung im Inland und statuarischem Sitz im Ausland, die nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH-Urteil vom 23. Juni 1982, BStBl. II S. 972) und den hierzu ergangenen Ländererlassen unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig sind, fallen unter § 8 a KStG, wenn sie nach dem notwendigen Typenvergleich einer Kapitalgesellschaft im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG entsprechen.

 

2. Geber des Fremdkapitals

a) Nichtanrechnungsberechtigter wesentlich beteiligter Anteilseigner § 8 a Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3 Satz 1 bis 3 KStG)

7

Anteilseigner ist, wer unmittelbar oder mittelbar, z. B. über eine vorgeschaltete Gesellschaft, an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist.

8

Nicht zur Anrechnung der Körperschaftsteuer berechtigt sind in der Regel ausländische Anteilseigner, inländische juristische Personen des öffentlichen Rechts und steuerbefreite Körperschaften i. S. d. § 5 Abs. 1 KStG. Zur Anwendung des § 8 a KStG bei Anrechnungsberechtigung dieser Anteilseigner vgl. § 8 a Abs. 5 KStG und Tz. 91 ff.

9

Eine wesentliche Beteiligung liegt nach § 8 a Abs. 3 Satz 1 KStG vor, wenn der Anteilseigner am Grund- oder Stammkapital der Kapitalgesellschaft zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar über eine Kapitalgesellschaft oder eine Personengesellschaft beteiligt ist.

10

Maßgebend ist die Kapitalbeteiligung, nicht der Umfang der Stimmrechte. Bei Treuhandverhältnissen ist § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO zu beachten. Besteht neben einer unmittelbaren eine mittelbare Beteiligung an der Kapitalgesellschaft, liegt eine wesentliche Beteiligung vor, wenn die Zusammenrechnung eine Beteiligung von mehr als einem Viertel ergibt, unabhängig davon, ob der Anteilseigner die die mittelbare Beteiligung vermittelnde Gesellschaft beherrscht oder nicht (BFH-Urteil vom 28. Juni 1978, BStBl II S. 590 und vom 12. Juni 1980, BStBl II S. 646). Mittelbar gehaltene Anteile werden dabei mit der auf den Anteilseigner entfallenden rechnerischen Quote berücksichtigt. Werden von einer Kapitalgesellschaft eigene Anteile gehalten, ist von dem um die eigenen Anteile der Kapitalgesellschaft verminderten Nennkapital auszugehen (BFH-Urteil vom 24. September 1970, BStBl 1971 II S. 69). Bei der Ermittlung der Anteilsquote sind Beteiligungen an einer Kapitalgesellschaft, die unmittelbar oder mittelbar von einer Personengesellschaft gehalten werden, an der der Anteilseigner beteiligt ist, entsprechend seinem Anteil an der Personengesellschaft zu berücksichtigen. Zur Zusammenrechnung der Anteile mehrerer Anteilseigner vgl. insbesondere § 8 a Abs. 3 Satz 2 1. Alternative und Tz. 12.

11

Nach § 8 a Abs. 1 Satz 1 KStG reicht es aus, wenn der Anteilseigner die Voraussetzungen einer wesentlichen Beteiligung zu irgendeinem Zeitpunkt im Wirtschaftsjahr erfüllt. Eine nur kurzfristige wesentliche Beteiligung genügt.

12

Von einer wesentlichen Beteiligung ist nach § 8 a Abs. 3 Satz 2 KStG auch auszugehen, wenn der Anteilseigner zwar nicht alleine, aber zusammen mit anderen Anteilseignern zu mehr als einem Viertel beteiligt ist,

  • mit denen er eine Personenvereinigung (z. B. zum Zwecke der allgemeinen Verwaltung der Anteile) bildet (1. Alternative) oder
  • von denen er beherrscht wird, die er ...

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